Skorygowanie ewidencji, deklaracji oraz informacji podsumowujących w związku z wewnątrzwspólnotowymi transakcjami trójstronnymi, w okresach, gdy zostały wystawione faktury przez prawidłowego sprzedawcę.

Interpretacja indywidualna –  stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 lutego 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 20 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skorygowania ewidencji, deklaracji oraz informacji podsumowujących w związku z wewnątrzwspólnotowymi transakcjami trójstronnymi, w okresach, gdy zostały wystawione faktury przez prawidłowego sprzedawcę.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X z siedzibą w … (NIP: …, dalej zwany: X oraz Wnioskodawca) dokonywał na swoją rzecz zakupu gazu płynnego LPG (CN 2711 19 00), który w momencie zakupu znajdował się na Łotwie, a następnie był transportowany cysternami samochodowymi do Polski do miejsca wskazanego przez X. W wyniku błędu kontrahentów, pierwotne faktury sprzedaży zostały wystawione na rzecz X przez szwajcarską firmę Y. Natomiast Y otrzymywał faktury zakupu od właściciela towaru na Łotwie, tj. łotewskiej spółki Z (dalej: Z), co by sugerowało, że transakcja polegała na zakupie gazu przez Y od Z, który następnie Y odsprzedawał na rzecz X, a sam gaz był cysternami transportowany bezpośrednio od Z z terytorium Łotwy na rzecz X do miejsca przeznaczenia na terytorium Polski.

Po weryfikacji okazało się, że przebieg transakcji był w rzeczywistości inny i polegał na tym, że nabywcą towaru od Z była w rzeczywistości niemiecka spółka Q posługująca się aktywnym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych numerem VAT DE... Natomiast rzeczywistym sprzedawcą towaru na rzecz X była właśnie spółka Q, a sam transport towaru miał miejsce bezpośrednio od pierwszego podmiotu w łańcuchu, tj. Z na rzecz trzeciego podmiotu w łańcuchu, tj. X.

Kontrahenci dostarczyli korekty dokumentacji (faktury), które potwierdzają, że sprzedawcą towaru na rzecz X jest firma Q, a nie Y. Ilości dostarczonego cysternami towaru oraz daty dokonanych transakcji (wystawionych faktur) pozostały w porównaniu do pierwotnej dokumentacji bez zmian. Sama płatność za towar przez X miała miejsce na rzecz Y, co wynikało z ustaleń pomiędzy Q a Y i fakt ten nie zmienia tego, że Y nie występował w rzeczywistości w tej transakcji jako sprzedawca/kupujący. Dodatkowo warunki INCOTERMS wskazane na fakturach wystawionych przez Q sugerują, że podmiotem odpowiedzialnym za organizację transportu był Q.

Faktury sprzedaży wystawione przez Q na rzecz X wskazują, że podmiotem zobowiązanym do rozliczenia VAT w Polsce jest nabywca towaru, tj. X. Faktura zawiera również sformułowanie "EU Triangulation Supply", co wskazuje na tzw. uproszczoną transakcję trójstronną na gruncie VAT. Dodatkowo z informacji przekazanych przez Q wynika, że w rezultacie dokonanych korekt Z wystawiła faktury dokumentujące wewnątrzwspólnotowe dostawy korzystające ze stawki 0% na rzecz Q i że zdaniem Q transakcja powinna zostać rozliczona w Polsce przez X, jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów od Q.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą począwszy od 08.07.1991 r., a przedmiotem działalności jest sprzedaż hurtowa paliw i produktów pochodnych.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i składa deklaracje podatkowe w zakresie podatku VAT w okresach miesięcznych.

Opisany we wniosku towar był kupowany na cele dalszej sprzedaży hurtowej.

Ustalenie prawidłowego przebiegu transakcji nastąpiło poprzez poinformowanie Wnioskodawcy przez Y oraz Q, już po przeprowadzeniu wszystkich transakcji, że doszło do błędu z ich strony i rzeczywistą stroną transakcji był Q. Podmioty te są powiązane i najprawdopodobniej doszło do pomyłki, która ma często miejsce w przypadku przedsiębiorstw powiązanych osobowo/kapitałowo.

Transakcje zakupu gazu płynnego, o których mowa we wniosku miały miejsce w momencie wysyłki towaru z Łotwy. Transakcje miały miejsce w okresie od 09.09.2022 r. do 24.02.2023 r.

Faktury pierwotne wystawione przez Y zostały wystawione w okresie od 09.09.2022 r. do 24.02.2023 r. Wnioskodawca otrzymał faktury od Y w dacie ich wystawienia razem z dokumentami transportowymi. Płatności na rzecz Y zostały dokonane w formie kompensaty z uwagi na występujące wzajemne rozliczenia pomiędzy Y oraz Wnioskodawcą. Kompensaty miały miejsce najpóźniej miesiąc po wystawieniu pierwotnych faktur przez Y.

Faktury korygujące zostały wystawione Wnioskodawcy przez Y w dniu 10.05.2023 r. w zakresie wszystkich transakcji za okres 09.09.2022 r. do 24.02.2023 r. Korekty dotyczyły wskazania błędu w zakresie sprzedawcy i obejmowały wyzerowanie pierwotnie wystawionych przez Y faktur.

Q wystawił i doręczył Wnioskodawcy własne faktury dokumentujące dostawy, które miały miejsce w okresie od 09.09.2022 r. do 24.02.2023 r. Faktury wystawione przez Q posiadają daty wystawienia od 30.09.2022 r. do 28.02.2023 r.

Uczestnicy transakcji będącej przedmiotem wniosku, tj. Z, Q oraz Wnioskodawca są podatnikami VAT zidentyfikowanymi na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w trzech różnych państwach członkowskich Unii Europejskiej. Wnioskodawca w Polsce, Q w Niemczech, a Z na Łotwie.

Dostawa dokonana na rzecz Wnioskodawcy była bezpośrednio poprzedzona wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów u drugiego w kolejności podmiotu, tj. Q.

Drugi w kolejności podmiot – Q nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium państwa członkowskiego UE, w którym kończy się transport lub wysyłka towaru, tj. Polski. Drugi w kolejności podmiot zastosował wobec Wnioskodawcy i wobec pierwszego podmiotu w łańcuchu ten sam numer identyfikacyjny na potrzeby VAT, który został mu przyznany przez państwo członkowskie UE inne niż to, w którym zaczyna się lub kończy transport lub wysyłka towaru.

W dniu 07.02.2024 r. została wydana na rzecz Wnioskodawcy interpretacja indywidualna o sygnaturze 0113-KDIPT1.2.4012.807.2023.2.KW, która potwierdziła stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania opisywanych transakcji jako wewnątrzwspólnotowych transakcji trójstronnych. Natomiast w zakresie korekt ewidencji, deklaracji oraz informacji podsumowujących wniosek został pozostawiony bez rozpatrzenia z uwagi na braki formalne. Niniejszy wniosek stanowi ponowny wniosek o interpretację w zakresie zagadnienia, które nie zostało pierwotnie rozstrzygnięte przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Pytanie

Czy z uwagi na to, że pierwotnie wystawione na Wnioskodawcę faktury przez Y były od samego początku błędne z uwagi na to, że Y nie był w rzeczywistości sprzedawcą towaru, to czy Wnioskodawca powinien skorygować ewidencje, deklaracje oraz informacje podsumowujące na potrzeby VAT w okresach, gdy zostały wystawione faktury przez prawidłowego sprzedawcę, czyli Q?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na to, że pierwotnie wystawione na Wnioskodawcę faktury przez Y były od samego początku błędne z uwagi na to, że Y nie był w rzeczywistości sprzedawcą towaru, to Wnioskodawca powinien skorygować ewidencje, deklaracje oraz informacje podsumowujące na potrzeby VAT w okresach, gdy zostały wystawione faktury przez prawidłowego sprzedawcę, czyli Q.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług  (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 3 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 5 ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Odnosząc się do okoliczności sprawy należy wskazać na treść art. 106b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Na mocy art. 106j ust. 1 ustawy:

W świetle art. 106j ust. 2 ustawy:

Należy zauważyć, że faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu, który potwierdza rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika.

Z ww. przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Powyższe uregulowania wskazują, że istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym. Zaznaczyć należy, że faktury korygujące można podzielić m.in. ze względu na powód ich wystawienia, tj.:

‒jeżeli korekta spowodowana jest przyczynami powstałymi już w momencie wystawienia faktury pierwotnej, to powinna ona zostać rozliczona w deklaracji podatkowej za okres, w którym została wykazana faktura pierwotna;

‒w sytuacji gdy korekta jest spowodowana przyczynami zaistniałymi po dokonaniu sprzedaży (przykładowo zaistniały nowe okoliczności transakcji skutkujące zwiększeniem podstawy opodatkowania), korekta powinna być dokonana w deklaracji podatkowej za miesiąc, w którym wystawiono fakturę korygującą. Taki przypadek będzie miał miejsce, gdy w fakturze pierwotnej podatek należny został wykazany w prawidłowej wysokości, natomiast przyczyna korekty powstała później i nie była możliwa do przewidzenia w momencie wystawienia faktury pierwotnej.

Stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 99 ust. 7c ustawy:

Na podstawie art. 99 ust. 11b ustawy:

Z kolei w art. 100 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 100 ust. 3 ustawy:

Stosownie do art. 100 ust. 8 ustawy:

Na podstawie art. 100 ust. 9 ustawy:

Według art. 109 ust. 3 ustawy:

Przy tym, stosownie do art. 138 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 135 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Na podstawie art. 135 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Natomiast w myśl art. 135 ust. 1 pkt 4 ustawy:

Przy tym, stosownie do art. 136 ust. 1 ustawy:

Należy podkreślić, że procedura uproszczona w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej to procedura rozliczania VAT polegająca na tym, że u pierwszego w kolejności podmiotu uczestniczącego w tej transakcji wystąpi wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów na rzecz drugiego w kolejności podatnika. W związku z tym to podmiot pierwszy w kolejności dokumentuje transakcję jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i wystawia na rzecz podmiotu drugiego w kolejności fakturę dokumentującą wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Natomiast ostatni w kolejności podatnik VAT rozlicza podatek z tytułu dokonania na jego rzecz dostawy towarów przez drugiego w kolejności podatnika. W przypadku procedury uproszczonej przyjmuje się ponadto „fikcję prawną”, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów zostało opodatkowane u drugiego w kolejności podatnika VAT, który z reguły pełni funkcję pośrednika. Wskazać należy, że procedura transakcji trójstronnych uproszczonych jest regulacją szczególną, która wiąże się z równoważnym obowiązkiem rozliczenia transakcji w łańcuchu dostaw przez każdą ze stron.

Zatem, pomimo że w transakcję trójstronną zaangażowane są trzy podmioty, jedynym podatnikiem, który zobowiązany jest do naliczenia podatku VAT, jest ostateczny nabywca towaru (trzeci w kolejności podatnik), który dokonuje samoobliczenia podatku z tytułu nabycia towaru od drugiego w kolejności podatnika i traktuje to nabycie, jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru. Z uwagi na zastosowanie dla wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej procedury uproszczonej rozliczenia podatku VAT, obowiązki rejestracyjne dla celów VAT w stosunku do drugiego podatnika w łańcuchu są ograniczone, a podatek jest rozliczany przez ostatniego podatnika.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że nabył Pan gaz płynny LPG w ramach transakcji, w której uczestniczyły trzy podmioty. Przedmiotowy towar był transportowany od łotewskiej spółki Z na Pana rzecz do miejsca przeznaczenia na terytorium Polski. W wyniku błędu kontrahentów, faktury pierwotne zostały wystawione w okresie od 09.09.2022 r. do 24.02.2023 r. na Pana rzecz przez Y. Otrzymał Pan faktury od Y w dacie ich wystawienia razem z dokumentami transportowymi. Po zweryfikowaniu transakcji okazało się, że przebieg transakcji polegał na tym, że nabywcą towaru od Z była w rzeczywistości niemiecka spółka Q posługująca się aktywnym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych numerem VAT DE…, która następnie była sprzedawcą towaru na Pana rzecz, a transport towaru miał miejsce bezpośrednio od pierwszego podmiotu w łańcuchu, tj. Z z terytorium Łotwy na rzecz trzeciego podmiotu w łańcuchu, tj. na Pana rzecz. Po ustaleniu prawidłowego przebiegu transakcji, otrzymał Pan korekty ze wskazaniem błędu w zakresie sprzedawcy, które dotyczyły wyzerowania pierwotnie wystawionych przez Y faktur. Następnie Q – drugi w łańcuchu podmiot – wystawił i doręczył Panu własne faktury dokumentujące dostawy, które miały miejsce w okresie od 09.09.2022 r. do 24.02.2023 r. Faktury wystawione przez Q posiadają daty wystawienia od 30.09.2022 r. do 28.02.2023 r.

W związku z powyższym – jak wynika z okoliczności niniejszej sprawy - po dokonaniu weryfikacji transakcji ustalono, że rzeczywistą stroną transakcji tj. sprzedawcą towaru na Pana rzecz jest Q, a nie Y i otrzymał Pan korekty dokumentacji. Faktury korygujące zostały wystawione przez Y w zakresie wszystkich transakcji za okres 09.09.2022 r. do 24.02.2023 r. Korekty dotyczyły wskazania błędu w zakresie sprzedawcy i obejmowały wyzerowanie pierwotnie wystawionych przez Y faktur. Natomiast Q wystawił i doręczył Panu własne faktury dokumentujące dostawy, które miały miejsce w okresie od 09.09.2022 r. do 24.02.2023 r. Faktury wystawione przez Q posiadają daty wystawienia od 30.09.2022 r. do 28.02.2023 r. Zatem wskazać należy, że korekta spowodowana jest przyczynami powstałymi już w momencie wystawienia faktur pierwotnych. Ponadto z okoliczności sprawy wynika, że to Pan jako ostatni w kolejności podmiot – jest obowiązany do rozliczenia podatku VAT od dostawy towarów realizowanej w ramach procedury uproszczonej.

Mając zatem na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego wskazać należy, że korekty transakcji powinny zostać ujęte i rozliczone w ewidencjach, deklaracjach podatkowych i informacjach podsumowujących za okresy, w których zostały wystawione faktury pierwotne dokumentujące ww. transakcje.

Zatem oceniając Pana stanowisko, z którego wynika, że powinien Pan skorygować ewidencje, deklaracje oraz informacje podsumowujące w okresach, gdy zostały wystawione faktury przez prawidłowego sprzedawcę, czyli Q, uznaję je za prawidłowe, ponieważ z opisu sprawy wynika, że faktury zostały wystawione przez prawidłowego sprzedawcę, czyli Q w tym samym okresie co faktury pierwotne wystawione przez Y tj. wrzesień 2022 r. – luty 2023 r.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Pan ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Ponadto wskazuję, że interpretacja indywidualna wydana na Pana wniosek nie ma mocy wiążącej dla pozostałych uczestników transakcji. Stosownie do art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach wnioskodawcy, w związku z tym skutki prawne, czy też ewentualna ochrona, określone w art. 14k-14n mogą dotyczyć wyłącznie podmiotu, który uzyskał interpretację indywidualną.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).