Możliwość zakwalifikowania świadczonych usług jako działalności badawczo-rozwojowej.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

1)ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 30 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 28 października 2022 r., sygn. akt I SA/Kr 948/22; i

2)stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniliście go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 marca 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

Pan A. B.

(ul. D X, XX-XXX E, NIP: (...));

2)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Pani C. B.

(ul. D X, XX-XXX E, NIP: (...))

Opis stanu faktycznego

C. B. oraz A. B. występują wspólnie z wnioskiem jako wspólnicy Z S.C. C. B., A. B. (dalej jako Wspólnicy lub Wnioskodawca). Wspólnicy są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych, prowadzącymi działalności gospodarcze wpisane do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej jako CEIDG). Działalność gospodarcza Q jest prowadzona wyłączenie w formie spółki cywilnej Z S.C. C. B., A. B. (dalej również jako: Spółka, Przedsiębiorstwo). Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą z zakresu m. in. (...) oraz realizacji audytów i szkoleń z (...), w oparciu o najnowsze rozwiązania.

Przedmiot wniosku stanowi działalność gospodarcza z zakresu (...) wraz z działalnością z zakresu audytu (...) i systemów (...). Działalność Wnioskodawcy z zakresu (...) realizowana jest dla klientów w formie stałej współpracy lub w formie doraźnej. W ofercie usług realizowanych przez Wnioskodawcę znajduje się kompleksowa usługa (...) zgodna z wymaganiami ustawy (...).

Działalność Wnioskodawcy z zakresu audytu (...) polega na dokonywaniu badań organizacji, których celem jest ustalenie (...) oraz wynikające z tego zagrożenie przerwania ciągłości działania procesów biznesowych organizacji. Wnioskodawca aktualnie posiada w swojej ofercie kompleksowe wsparcie techniczne (...) z zakresu (...) i systemów (...). Do przedmiotowej działalności Wnioskodawca stosuje najnowocześniejsze rozwiązania dostępne na rynku, które pozwalają na stworzenie dla klientów optymalnie spersonalizowanych kompleksowych systemów (...).

Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, wykonuje kompleksowe projekty, których celem jest rozwijanie oraz ulepszanie oferowanych usług. Przedmiotem wniosku jest wyodrębniony z prowadzonej przez wspólników działalności gospodarczej projekt stworzenia systemu kompleksowej (...) (dalej jako Projekt).

Momentem rozpoczęcia realizacji Projektu jest wykonanie pierwszych usług dla klienta Wnioskodawcy (dalej jako Klient), w czasie fazy wstępnej (...) przez Klienta.

Wnioskodawca podjął się realizacji Projektu na wyżej wskazanej (...) ze względu na skomplikowanie powierzonego zlecenia oraz na możliwość zastosowania nowych kompleksowych rozwiązań, których wdrożenie pozwoli na opracowanie nowych usług realizowanych przez wspólników.

Projekt został wykonany w ramach wykonania kompleksowej usługi w (...). W ramach przygotowań do projektu został przeprowadzony audyt (...), na którego podstawie podjęto się stworzenia analizy ryzyka oraz zagrożeń (...). Przedmiot audytu stanowiła również weryfikacja procedur, jakości i efektywności pracy (...), w celu unifikacji świadczonych usług (...) na terenie (...). Badaniu audytorskiemu podlegały obszary (...) oraz procesy z tym związane.

Audyt polegał na analizie skuteczności dotychczasowych zabezpieczeń i określeniu ryzyka (...) na audytowanym (...) w oparciu (...) Korzystając z wieloletniego doświadczenia Dyrektora Operacyjnego firmy, z zakresu (...), w tym (...), na podstawie wniosków audytowych, został stworzony plan (...).(...)

Projekt polegał na zainstalowaniu systemu (...) oraz systemu (...), wraz z (...) z systemu (...) do (...), gdzie (...), który na bieżąco weryfikuje informacje odbierane z (...). W celu weryfikacji (...) korzysta on z dostępu do (...) oraz (...).

System (...) został zrealizowany w oparciu (...), które minimalizują występowanie (...) oraz (...), które zostały właściwie rozmieszczone (...). Do zabezpieczenia (...) został wybrany system, który posiada (...). (...) polega na przetwarzaniu (...). Zadaniem funkcji (...) jest wykrywanie zdarzeń (...). (...) składa się z wielu możliwości (...), jednymi z nich są:

–(...) - funkcja (...);

–(...) - pozwala na (...).

Odpowiedni (...), uwzględniający wyniki audytu oraz odpowiednio skonfigurowane parametry analizy (...) pozwalają zredukować do minimum możliwość (...). Całodobowy (...), wraz z zastosowaniem (...) oraz inteligentnej analizy (...) pozwolił kompleksowo i skutecznie zabezpieczyć (...). Klient mógł dzięki wykonanej usłudze zredukować koszty (...), jakie musi ponosić (...).

Wnioskodawca zaprojektował i wdrożył kompleksową usługę, dopasowaną do potrzeb Klienta. Usługa Wnioskodawcy miała innowacyjny charakter w skali jego Przedsiębiorstwa. Projekt pozwolił Wnioskodawcy wypracować nowe rozwiązania oferowane przez Przedsiębiorstwo, które bazują na najnowszych dostępnych na rynku narzędziach oraz dostępnej przedmiotowej wiedzy. Oferowana dla Klienta na (...) usługa (...), przed wdrożeniem Projektu, polegała na (...). (...) nie były zainstalowane inteligentne systemy ułatwiające proces (...) tj. (...).

Celem zrealizowanego Projektu było przede wszystkim rozwinięcie usług realizowanych przez Wnioskodawcę oraz zaproponowanie Klientowi nowoczesnej usługi, jaka nie była wcześniej realizowana przez Wnioskodawcę. Wykonana usługa miała charakter twórczy, szczególnie ze względu na dokonany audyt bezpieczeństwa, który bazował na doświadczeniu audytora. Zastosowane rozwiązanie zostało zaprojektowane i wdrożone z dopasowaniem do szczególnych potrzeb Klienta oraz (...). Realizacja Projektu pozwoliła Wnioskodawcy, dzięki wypracowanej metodologii działania oraz wdrożeniu w Przedsiębiorstwie nowych innowacyjnych procedur i mechanizmów, oferować klientom najnowocześniejsze dostępne na rynku usługi z zakresu (...), spersonalizowane do konkretnych potrzeb odbiorców.

Prowadzony Projekt miał charakter systematyczny i zaplanowany. Planowana jest realizacja kolejnych projektów, przy uwzględnieniu metod, narzędzi oraz rozwiązań wykorzystywanych przy Projekcie oraz stale rozwijających i ulepszających usługi oferowane przez Spółkę. Wskazywany systematyczny i uporządkowany charakter Projektu, w pierwszej jego fazie przejawiał się konsultacjami dokonywanymi z Klientem oraz wykonawcami (...). Efektem dokonanych konsultacji jest zweryfikowanie potrzeb klienta oraz nakierunkowanie na charakter zaproponowanej usługi. Następnym etapem była dokonana (...), w której udział wzięli m.in. przedstawiciele Klienta, kierownik (...), pracownicy działu technicznego Spółki oraz Dyrektor Operacyjny Spółki odpowiedzialny za dokonanie audytu bezpieczeństwa. Kolejny etap to stworzenie projektu zabezpieczenia (...) i wykonanie kosztorysu oraz zaakceptowanie tego przez Klienta. Ostatnim etapem opisywanego Projektu było ustalenie harmonogramu prac oraz realizacji prac zgodnie z ustalonym harmonogramem.

Prace prowadzone w ramach Projektu miały charakter rozwojowy, gdyż standardem wykonywania tego typu usług (który był również praktykowany przed wdrożeniem Projektu przez Wnioskodawcę) jest dokonywanie zabezpieczenia (...) za pomocą (...). Polega to zazwyczaj na (...). W Projekcie natomiast zastosowano indywidualne podejście do realizacji, czego skutkiem było zastosowanie najnowszej technologii dostępnej na rynku, która pozwoliła zmienić charakter (...), z (...) na uruchomieniu systemu zabezpieczeń wymagającego minimalnego zaangażowania pracowników do spełnienia celu (...). Realizacja Projektu była wymagająca dla Wnioskodawcy ze względu na (...).

W Projekcie tak jak wskazano we wcześniejszych częściach opisu zastosowano nowoczesne (...), z których (...). Każdorazowe uruchomienie (...) jest natychmiastowo weryfikowane (...), za pomocą (...). (...).

W wyniku dokonanego audytu bezpieczeństwa oraz ustaleń z klientem w ramach Projektu zostały wykonane:

–Zdalne sterowanie (...);

–(...);

–(...);

–(...);

–Zagwarantowanie działania (...), w przypadku zaistnienia potrzeby;

–Kanał stałego kontaktu pomiędzy (...), a (...);

–Redukcja kosztów (...) przy zachowaniu najwyższej jakości usług.

(...). Faktem wartym podkreślenia jest dokonywanie (...) w całości przy wykorzystaniu technik łączności bezprzewodowej. Nowym zastosowanym przez Wnioskodawcę rozwiązaniem jest zainstalowanie (...)innowacyjnego modułu pozwalającego na (...).

W związku z realizacją Projektu,...) zostali wyposażeni w nowoczesne narzędzia do (...). Projekt jest rozwojowy dla działalności gospodarczej Wnioskodawcy ze względu na charakter zaproponowanej Klientowi usługi, która nie była w tym kształcie wcześniej realizowana przez Spółkę. Nowoczesnym rozwiązaniem było m.in. zastosowanie łączności bezprzewodowej, która pozwoliła na skuteczniejszą realizację Projektu. Użycie w Projekcie systemu (...) oraz bezprzewodowej łączności pozwoliło na (...), przy zminimalizowaniu kosztów (...). Odpowiednie dostosowanie (...) pozwoliło na odciążenie Klienta w kwestii (...). Dzięki współpracy z (...) - jako podmiotu odpowiedzialnego za przekazanie informacji o (...) - zminimalizowane jest ryzyko (...) przez osobę nieupoważnioną, (...). Przy standardowym rozwiązaniu stosowanym przed wdrożeniem Projektu przez Wnioskodawcę, dostęp do (...) musiało posiadać liczne grono osób, tj. (...). Dostęp do (...) dla tak dużej grupy osób stwarzał ryzyko (...). W zastosowanym rozwiązaniu (...) systemu (...) wszystkie rozmowy prowadzone pomiędzy (...), a (...) są rejestrowane. Zabezpiecza to ewentualne ryzyko (...).

Projekt wprowadził zabezpieczenie (...) wraz z inteligentną analizą (...). Dzięki realizacji Projektu Klient otrzymał, zgodnie z wymaganiami i potrzebami, redukcję miesięcznych kosztów (...) oraz zwiększenie (...), poprzez nowoczesny, (...), a także (...)

Wnioskodawca rozwinął dzięki Projektowi nowy zakres wykonywanych usług, który wcześniej nie był w takim zakresie oferowany przez Spółkę. Realizacja Projektu pozwoliła Wnioskodawcy na rozszerzenie charakteru świadczonych usług oraz na oferowanie swoim Klientom najnowszych dostępnych na rynku rozwiązań z zakresu (...). Efekty pracy nad Projektem są również wykorzystywane w kolejnych wdrażanych przez Wnioskodawcę innowacyjnych projektach, które pozwalają na stały rozwój Spółki oraz utrzymanie silnej pozycji na rynku.

W zakresie realizacji Projektu Spółka poniosła szereg kosztów, które były niezbędne do realizacji zaplanowanego przedsięwzięcia. Podstawowym kosztem był zakup sprzętu koniecznego do budowy nowoczesnego i innowacyjnego systemu (...), został on udokumentowany fakturą VAT. W skład zakupionego sprzętu wchodzą elementy, które razem składają się na zaprojektowany system (...).

Kosztem Spółki było również wynagrodzenie dla osób bezpośrednio realizujących Projekt wypłacane na podstawie umów zlecenia. Wskazane osoby bezpośrednio były zaangażowane w prace koncepcyjne nad zaprojektowaniem systemu (...), będącego przedmiotem niniejszego wniosku.

Wnioskodawca w związku z praktyką wzywania przez organ interpretacyjny do zmiany zadanych przez podatników pytań wskazuje poniżej argumentację dotyczącą obowiązku udzielenia przez organ odpowiedzi na pytanie dotyczące zakwalifikowania działalności gospodarczej jako działalność badawczo-rozwojowa.

W przedmiotowym zakresie można przywołać przykładowe orzeczenia sądów administracyjnych:

"Wezwanie wnioskodawcy do uzupełnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku organ wydający interpretację indywidualną zobowiązany jest ograniczyć do takich danych, które nie doprowadzą do przerzucenie ciężaru wykładni przepisów prawa na wnioskodawcę. W wypadku gdyby wnioskodawca nie uzupełnił wniosku zgodnie z tak sformułowanym wezwaniem a organ pozostawiłby wniosek o wydanie interpretacji bez rozpoznania, doszłoby do naruszenia przepisów art. 169 § 1 w zw. z art. 14h i art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej oraz przepisu art. 14b § 3 tej ustawy." - wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 13 maja 2014 r., o sygn. akt I SA/Wr 396/14.

"O ile ustawy z 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych nie można generalnie zaliczyć do ustaw podatkowych, to jednak jej Rozdział 3 zatytułowany "Zarządzanie strefą i zwolnienia podatkowe" zawiera przepisy podatkowe regulujące możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy (art. 12), jak i obowiązek prowadzenia ksiąg podatkowych i termin ich przechowywania (art. 12a w zw. z art. 12c). Zatem organ podatkowy błędnie uznał, że brak jest zagadnienia sensu stricto związanego z przedmiotem opodatkowania, czyli przepisu prawa podatkowego normującego zagadnienie przedstawione przez skarżącą spółkę. Zgodnie z art. 165a § 1 w zw. z art. 14h o.p. Dyrektor Izby Skarbowej nie miał zatem podstaw aby odmówić wszczęcia postępowania interpretacyjnego w sytuacji, gdy istniał przepis prawa podatkowego, którego wykładni może dokonać w odniesieniu do stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację indywidualną." - Wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 196/17, LEX nr 2616438.

"Nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Wiele przepisów podatkowych uzależnia powstanie zobowiązań podatkowych, a zazwyczaj także wysokość tych zobowiązań od zdarzeń czy czynności prawnych uregulowanych bądź zdefiniowanych w przepisach nie będących przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 1 o.p. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych. (...) Należy opowiedzieć się za szerokim rozumieniem pojęcia "przepisy prawa podatkowego", o którym mowa w art. 14b § 1 o.p. Jednak z tym zastrzeżeniem, że przedmiotem indywidualnej interpretacji podatkowej mogą być tylko takie przepisy, które współkształtują daną instytucję podatkowego prawa materialnego." - Wyrok NSA z dnia 15 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 345/18, LEX nr 2798786.

"Pojęcie "przepisów prawa podatkowego", o którym mowa w art. 14b § 1 o.p., nie można ograniczać się wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie. Przepisy prawa podatkowego jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie - wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej." - Wyrok NSA z dnia 18 maja 2018 r„ sygn. akt II FSK 1392/16, LEX nr 2502295.

Wnioskodawca wskazuje, że nie odnosi swojego pytania nr 1 do abstrakcyjnych przepisów, które nie mają związku z jego zobowiązaniami podatkowymi. Zgodnie z linią orzeczniczą NSA - "Nie może być powodem odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji to, że sprawa wymaga ponadto dokonania oceny prawnej na gruncie przepisów niebędących przepisami prawa podatkowego (uregulowań wynikających z Kodeksu cywilnego, czy też z Prawa budowlanego). Nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, to jest podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych." Wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 358/18, LEX nr 2798599.

Wnioskodawca oczekuje zgodnie ze swoim pytaniem nr 1, że Organ na podstawie przedstawionych we wniosku informacji udzieli odpowiedzi, czy prowadzona działalność może zostać zakwalifikowana jako badawczo-rozwojowa. Wnioskodawca wskazał szczegółowo w jaki sposób prowadzi działalność oraz jakimi cechami się ona charakteryzuje. Należy jednak podkreślić, że Wnioskodawca nie może stwierdzić w opisie stanu faktycznego, że prowadzi działalność badawczo-rozwojową, gdyż sam dokonałby odpowiedzi na pytanie, na które odpowiedzi oczekuje od Organu.

Wnioskodawca wskazał natomiast we wniosku oraz potwierdza w niniejszym piśmie uzupełniającym, że w wyniku dokonanej analizy prowadzonej działalności gospodarczej, według własnej oceny (stanowisko własne we wniosku) spełnia ona cechy charakterystyczne dla prac rozwojowych - nie zaś dla badań naukowych. Wnioskodawca prowadzi działania obejmujące nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności. Zdobywana oraz wykreowana w ten sposób wiedza służy projektowaniu oraz wdrażaniu nowych usług oferowanych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca podkreśla, że nie jest to działalność obejmująca rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do oferowanych produktów, bowiem wytworzenie zupełnie nowego produktu dedykowanego dla konkretnego klienta i dopasowanego pod jego potrzeby, nie posiada w sobie znamion rutynowości.

Każdy realizowany przez Wnioskodawcę projekt wymaga indywidualnego podejścia, szeregu działań, w trakcie których powstają jego poszczególne elementy, a końcowy produkt wyróżnia się na tle wcześniejszych produktów oferowanych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca jest zdania, że prowadzona przez Niego działalność spełnia cechy właściwe dla działalności badawczo-rozwojowej i za taką powinna zostać uznana. Powyższe orzeczenia wskazują, że Wnioskodawca ma prawo zadać pytanie, czy prowadzona przez Niego działalność dotyczy prac rozwojowych, a w konsekwencji czy może zostać uznana za badawczo-rozwojową oraz może oczekiwać wydania w tym zakresie interpretacji indywidualnej.

W związku z faktem, że ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca Updof pojęciem "działalności badawczo-rozwojowej", natomiast na gruncie ww. ustawy, tj. w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktów 39 i 40, odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej, to oczywistym jest, że Organ uprawniony jest do interpretowania charakteru prowadzonej działalności odnosząc się do tej ustawy. Wnioskodawca wskazuje, że Krajowa Informacja Skarbowa (w tym również Delegatura w (...)), wydała wiele indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie przedstawionej przez innych zainteresowanych wątpliwości, czy prowadzą oni działalność badawczo-rozwojową. Podkreślenia wymaga fakt, że przedmiotowe interpretacje odnosiły się do stanu prawnego, który nie uległ zmianie. Wobec powyższego wskazuje się, że Organ nie może przerzucać na Wnioskodawcę ciężaru odpowiedzi na pytania zadane we wniosku. W myśl art. 14a ustawy - Ordynacja podatkowa interpretacje indywidualne mają zapewniać ujednolicenie w stosowaniu przepisów prawa podatkowego, uwzględniając orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Wobec tego Wnioskodawca podkreśla wagę przytoczonego orzecznictwa: "Przekładając powyższą zasadę na grunt postępowania w przedmiocie dokonania interpretacji prawa podatkowego, czy to ogólnej, czy indywidualnej, nie można gubić z pola widzenia szczególnej roli tegoż postępowania. Jego konsekwencją ma być przede wszystkim - co umknęło uwadze Sądu pierwszej instancji - zapewnienie jednolitości w stosowaniu prawa podatkowego, a jedną z dyrektyw dla tejże wykładni winno być orzecznictwo sądów. Innymi słowy, przy wydawaniu interpretacji indywidualnej poza wskazaniem wnioskodawcy właściwego kierunku wykładni przepisów prawa podatkowego relewantnych w jego sytuacji prawnopodatkowej (zaistniałej bądź hipotetycznej), Minister Finansów obowiązany jest dążyć do jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego. Stosownie bowiem do treści art. 14a ord. pod. minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Choć orzecznictwo sądowe nie ma w polskim systemie prawnym charakteru precedensowego, to w zakresie interpretacji podatkowych (ogólnych i indywidualnych) zyskuje ono więc szczególnie na znaczeniu. Orzecznictwo to ma normatywne przełożenie na tworzenie warunków jednolitego stosowania prawa podatkowego w płaszczyźnie ogólnej. Jeszcze większa jest jego rola w zakresie eliminowania wadliwych interpretacji, o czym stanowi art. 14e § 1 ord. pod.

Wolą ustawodawcy minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Tym samym orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji, także interpretacji indywidualnych. Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex oficio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Nie można bowiem przyjąć takiej wykładni powyższych przepisów, że z jednej strony ustawodawca nie nakłada na organ wydający interpretacje indywidualne obowiązku analizowania orzecznictwa zapadłego w innych sprawach dotyczącego analogicznych sytuacji prawnopodatkowych, a z drugiej strony przyjmuje jednocześnie, że pominięcie takiego orzecznictwa może być przyczyną zmiany tak wydanej interpretacji. Obowiązujący od dnia 1 lipca 2007 r. art. 14e § 1 ord. pod. wychodzi poza zasadę związania wyrokiem tylko w sprawie, w której on zapadł i nadaje orzecznictwu sądów administracyjnych walor normatywny także w stosunku do innych indywidualnych spraw załatwianych w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych). Od tej daty orzecznictwo to stało się istotnym miernikiem legalności wydawanych interpretacji indywidualnych. Jego nieuzasadnione zaś pomijanie narusza wyrażoną w art. 121 § 1 ord. pod. zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (por. wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1916/08)." - Wyrok NSA z dnia 3 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1250/10, LEX nr 1131068.

Dla uszczegółowienia, Wnioskodawca zamieszcza przykładowe sygnatury wydanych wcześniej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej pozytywnych interpretacji podatkowych, o których mowa powyżej:

–0113-KDIPT2-3.4011.329.2020.2. AC;

–0113-KDIPT2-2.4011.381.2020.3. MK;

–0113-KDIPT2-3.4011.472.2020.2.GG;

–0113-KDIPT2-3.4011.430.2020.2.SJ;

–0113-KDIPT2-1.4011.464.2020.2. MM;

–0113-KDIPT2-1.4011.31.2020.2.AP;

–0113-KDIPT2-1.4011.34.2020.2.MAP;

–0113-KDIPT2-1.4011.42.2020.2. KO;

–0113-KDIPT2-1.4011.50.2020.2.MM;

–0113-KDIPT2-1.4011.55.2020.2.DJD;

–0113-KDIPT2-1.4011.57.2020.2.MAP;

–0113-KDIPT2-1.4011.66.2020.2.MA;

–0113-KDIPT2-1.4011.74.2020.2.MM;

–0113-KDIPT2-3.4011.24.2020.2.AC.

Wnioskodawca wskazuje, że odstąpienie od wydania indywidualnej interpretacji naruszy zasadę równości podmiotów. Mielibyśmy wówczas do czynienia z jednoznacznym naruszenie zasady legalizmu oraz równości podmiotów, gdyż różnicowanie wydawanych interpretacji bez konkretnej przyczyny w stosunku do wnioskodawców wskazujących bardzo podobne informacje, jest niezrozumiałe.

Fakt, że to nie podatnik musi wskazać w treści stanu faktycznego wniosku kwestię, czy działalność gospodarcza ma charakter działalności badawczo-rozwojowej został potwierdzony w następujących orzeczeniach sądów administracyjnych:

„(...) wskazania, czy określone we wniosku oprogramowania są tworzone przez wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi ewidentne przerzucenie na wnioskodawcę rozstrzygnięcia kwestii, której oceny wprost domagał się w swoim pytaniu. Innymi słowy jego wniosek zmierzał do uzyskania oceny, czy szczegółowo opisana przezeń działalność, uzupełniona następnie po wezwaniu organu o inne jeszcze dane, spełniać będzie przesłanki do zakwalifikowania jej do działalności badawczo-rozwojowej, co determinuje skutki prawne w postaci sposobu dokonywania rozliczeń podatkowych. Wbrew argumentacji organów, oczywiście przerzucono ciężar rozstrzygnięcia spornej kwestii na skarżącego, gdyż jak wynika z uzasadnienia stanowiska organów, w tym w szczególności ze stanowiska organu 1 instancji, wskazano wnioskodawcy, iż warunkiem koniecznym dla skorzystania z przedmiotowej preferencji jest prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Ograniczono się przy tym do przywołania definicji z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczącej działalności badawczo-rozwojowej, wskazano na czym taka działalność polega, oraz wywiedziono, iż skoro wnioskodawca nie potrafi samodzielnie ocenić, czy jego działalność, opisana we wniosku jest taką właśnie działalnością, to wykluczone jest merytoryczne rozstrzygnięcie wniosku. Wskazać należy, iż nie można ograniczać obowiązku udzielenia pisemnej interpretacji wyłącznie do ustaw zawierających z racji swej nomenklatury pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano parametry, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość.” - Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 marca 2021 r., o sygn. akt I SA/Kr 178/21.

„Sąd jest też zdania, że organ przekroczył swoje uprawnienia odmawiając wydania interpretacji z tego powodu, że ocena stanowiska wnioskodawcy dotyczyć może jedynie przepisów prawa podatkowego, gdyż - jak wynika z treści art. 3 pkt 2 o.p. - ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Zdaniem organu, skoro rozstrzygnięcie, czy dana działalność jest działalnością badawczo-rozwojową wymagało dokonania ocen w świetle ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce oraz ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to organ uczynić tego nie mógł, bo nie stanowią one przepisów prawa podatkowego. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, zdaniem Sądu, niesłusznie jednak uznał, że nie jest upoważniony do interpretowania tych ustaw w trybie art. 14b o.p., a tym samym niesłusznie uznał, że nie jest uprawniony do stwierdzenia, czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe i/lub prace rozwojowe.” - Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 12 marca 2021 r., o sygn. akt I SA/Bk 73/21.

"W przekonaniu Sądu nie ma wątpliwości co do tego, że skoro prawodawca, w ustawie podatkowej odwołuje się do pojęć zdefiniowanych w akcie prawnym z zakresu prawa administracyjnego, a jednocześnie wyraźnie wskazuje, że określenia te, dla celów wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych należy rozumieć tak, jak w ich administracyjnoprawnym pierwowzorze, skutkiem tego jest recypowanie wspomnianych określeń (w ich administracyjnoprawnym rozumieniu) do prawa podatkowego. Tym samym, stają się one elementem regulacji prawnej z zakresu prawa podatkowego i jako takie są objęte dyspozycją art. 14b § 1 o.p. (por. B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdański 2008, s. 75, por. także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 lutego 2021 r., sygn. akt. IFSK 815/19). To zaś oznacza, że w przedmiotowej sprawie Podatnik, zwracając się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem interpretacyjnym był władny objąć swoim pytaniem materię, w pierwszej kolejności regulowaną w Prawie o szkolnictwie wyższym i nauce. Formułując wezwanie w tym zakresie, Dyrektor KIS w istocie (tak, jak to artykułuje Skarżący) przerzucił więc ciężar wydania interpretacji na Stronę. To zaś nie może zyskać aprobaty Sądu. W konsekwencji, doszło do zastosowania swoistej "metody sokratejskiej" dochodzenia do prawdy. Organ interpretacyjny zamiast udzielić odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy, postawił je temu podmiotowi. Nie to jest jednak rolą podmiotu formułującego interpretacje indywidualne - wszak nie chodzi o to, aby poprzez odpowiedź pytaniem na pytanie doprowadzić do tego, że Strona sama uświadomi sobie, jaka jest prawidłowe rozstrzygnięcie zagadnienia budzącego jej wątpliwości." - Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 12 marca 2021 r., o sygn. akt I SA/GI 335/21.

W związku z wyżej wskazaną argumentacją Wnioskodawca ma prawo zadać pytanie, czy prowadzona przez Niego działalność dotyczy prac rozwojowych, a w konsekwencji czy może zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową, oraz może oczekiwać wydania w tym zakresie interpretacji indywidualnej.

Ponad to Wnioskodawca wskazuje, że posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 i ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.). Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo- rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2021 r. poz. 706). Koszty, które Wnioskodawca zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R stanowiły koszty uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie korzystał, ani nie korzysta ze zwolnień o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazane we wniosku koszty kwalifikowane nie zostały Wnioskodawcy w żaden sposób zwrócone, ani odliczone od podstawy obliczenia podatku.

W uzupełnieniu wniosku z 14 marca 2022 r. Wnioskodawca wskazuje, że pod pojęciem „projekt” rozumieć należy wszystkie etapy tego projektu wraz z audytem.

Zainteresowani nie prowadzili badań naukowych.

Wnioskodawca przedstawił wyczerpująco opis stanu faktycznego i oczekuje, że to Dyrektor Krajowej Informacji udzieli odpowiedzi na postawione pytanie. Tym samym potwierdzi stanowisko Wnioskodawcy, że w prowadzonej działalności gospodarczej w związku z Projektem prowadzone były prace rozwojowe w myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zainteresowani w ramach Projektu prowadzili działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń od 1 stycznia 2021 r.

Działania określone we wniosku, jako Projekt zostały zakończone pozytywnym wynikiem, którym jest wdrożenie kompleksowej zaprojektowanej dla Kontrahenta usługi, która nie była wcześniej oferowana przez Wnioskodawcę. Usługa ta ma określoną formę, którą można odtworzyć. Wyniki działań Wnioskodawcy będą wykorzystywane w dalszej działalności poprzez oferowanie nowej usługi, wcześniej niedostępnej w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W związku z opisanym w niniejszym wniosku Projektem zaprojektowano oraz stworzono nową usługę, która została opisana we wniosku. Usługa ta będzie wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawcy poprzez oferowanie jej klientom, w dostosowanej dla nich formie. Nowa usługa ma nowy, bardziej innowacyjny charakter, który nie jest wynikiem wprowadzenia rutynowych i okresowych zmian do oferowanych usług.

Podejmowana przez Zainteresowanych działalność, określona w przedmiotowym wniosku, jako Projekt jest działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań

Przez koszty sprzętu rozumieć należy sprzęt konieczny do budowy nowoczesnego i innowacyjnego systemu alarmowego - jako wydatki na nabycie materiałów i surowców.

Przez koszty wynagrodzenia rozumieć należy wynagrodzenie dwóch osób bezpośrednio realizujących opisany we wniosku Projekt – jako wydatki poniesione w danym miesiącu na należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c Updof oraz składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych.

Koszty te stanowią dla Zainteresowanych koszty uzyskania przychodów stosownie do ich prawa do udziału w zysku (udziału) w spółce zgodnie z art. 8 ust. 2 Updof.

Wnioskodawca wskazuje, iż wynagrodzenie z tytułu wskazanych we wniosku umów zlecenia dotyczy w 100% wykonywania prac będących przedmiotem opisanego we wniosku Projektu.

Do wskazanego Projektu Zainteresowani nie zaliczają wynagrodzenia osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę.

Sprzęt stanowi:

(...)

Sprzęt ten nie stanowi środków trwałych w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Wszystkie pozycje wymienionego sprzętu służyły do zbudowania specjalistycznego, nowoczesnego i innowacyjnego systemu (...). Tylko osoby dysponujące odpowiednią wiedzą i doświadczeniem są w stanie wykorzystać wskazany powyżej sprzęt zgodnie z jego przeznaczeniem, tj. do budowy systemu (...), przesłanka ta świadczy o specjalistycznym charakterze sprzętu. Wnioskodawca zalicza jednak zakup sprzętu jako wydatki na nabycie materiałów i surowców, ze względu na to iż składniki określane jako sprzęt posłużyły do wybudowania systemu alarmowego. Każdy z poszczególnych składników sprzętu stanowił niezbędny element opisanego w niniejszym wniosku systemu alarmowego.

Zainteresowani prowadzą podatkowe księgi przychodów i rozchodów. Zainteresowani wyodrębnią koszty kwalifikowane działalności w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w przypadku otrzymania pozytywnego stanowiska interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości skorzystania z ulgi B+R. Zainteresowani w kolumnie 16 wpiszą koszty, które będą chcieli uznać za kwalifikowane w przypadku otrzymania pozytywnego stanowiska interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości skorzystania z ulgi B+R. Wskazane koszty były ponoszone w ramach wszystkich etapów Projektu.

W roku podatkowym, w którym Zainteresowani w ramach opisanego stanu faktycznego planują skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, nie będą korzystać ze zwolnienia podatkowego, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a i pkt 63b Updof.

Koszty będące przedmiotem pytania drugiego nie zostały i nie zostaną zwrócone Zainteresowanym lub odliczane od podstawy obliczenia podatku Zainteresowanych.

Zainteresowani/Spółka nie posiadają statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz.U. z 2021 r. poz. 706).

Pytania (doprecyzowane w wyniku uzupełnienia wniosku)

1.Czy opisany we wniosku stan faktyczny dotyczący wyodrębnionych działań w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, określonych w przedmiotowym wniosku jako Projekt spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 40 Updof?

2.Czy jest możliwość uznania za koszty kwalifikowane w działalności w zakresie opisanego we wniosku Projektu kosztów osobowych, jako kosztów, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1a Updof? Czy jest możliwość uznania za koszty kwalifikowane w działalności w zakresie opisanego we Wniosku Projektu wymienionych we wniosku wydatków jako kosztów, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2/pkt 2a lub ust. 3 Updof?

Wnioskodawca wskazuje, że oczekuje odpowiedzi w zakresie możliwości zakwalifikowania do kosztów kwalifikowanych proporcjonalnie do prawa Zainteresowanych do udziału w zysku (udziału) w spółce zgodnie z art. 8 ust. 2 Updof dotyczących:

–sprzętu koniecznego do budowy nowoczesnego i innowacyjnego systemu (...) - jako wydatki na nabycie materiałów i surowców, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 Updof;

–wynagrodzeń dwóch osób bezpośrednio realizujących opisany we wniosku projekt – jako wydatki poniesione w danym miesiącu na należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c (…), o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1a Updof.

Państwa stanowisko w sprawie

Przedstawiony we wniosku Projekt zdaniem Wnioskodawcy spełnia przesłanki działalności badawczo rozwojowej, ze względu na jego rozwojowy charakter w myśl art. 5a pkt 38 w zw. z pkt. 40 Updof [ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) – dopisek organu].

Wyszczególnione we wniosku koszty ponoszone na wskazane cele zdaniem Wnioskodawcy dają prawo do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w myśl art. 26e Updof pozwalając na odliczenie od podstawy opodatkowania 100% ich wartości zaliczonej uprzednio w koszty uzyskania dochodu.

Zdaniem Wnioskodawcy Projekt spełnia wymogi stawiane działalności badawczo-rozwojowej wymienione w art. 5a pkt 38 Updof. Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38 Updof przez działalność badawczo-rozwojową rozumie się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Ponadto art. 5a pkt 28 Updof [winno być pkt 40 – dopisek organu] definiuje prace rozwojowe poprzez odesłanie do art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, zgodnie z którym prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Definicja działalności rozwojowej zawarta w art. 5a pkt 38 Updof wskazuje na trzy zasadnicze cechy, którymi działalność taka musi się charakteryzować, są to: twórczość, systematyczność oraz innowacyjność.

Wnioskodawca zrealizował Projekt w celu zastosowania nowych kompleksowych rozwiązań, których wdrożenie pozwoliło na opracowanie nowej usługi realizowanej przez Wnioskodawcę dla Klienta.

Został w ramach Projektu wykonany audyt polegający na analizie skuteczności dotychczasowych zabezpieczeń I określeniu ryzyka (...). Na podstawie audytu został sporządzony Plan, który w oparciu o Audyt, wymagał dostosowania wiedzy Wnioskodawcy i jego pracowników oraz analizy i przeglądu dostępnych rozwiązań technicznych, celem wykonania Projektu. Audyt wraz z Planem stanowiły kluczowy etap Projektu i zaświadczają one o jego twórczym charakterze. Dalsze prace nad stworzeniem Projektu były konsekwencją wdrożenia Planu i miały na jego podstawie spersonalizowany pod Klienta charakter — rozwiązania wypracowane w ramach Projektu nie byty wcześniej dostępne w ramach usług Wnioskodawcy ani Klienta. Powyższe spełnia przesłanki twórczego charakteru usługi ze względu na indywidualność, oryginalność oraz konkretną formę usługi, która została wykonana.

W toku przeprowadzonego Audytu zweryfikowane zostały oczekiwania Klienta oraz potrzeby (...) dla zapewnienia zoptymalizowanej ochrony. Doświadczeni audytorzy Wnioskodawcy w wyniku badania ustalili jaki będzie odpowiedni charakter zastosowanych do ochrony (...) narzędzi. Audytorzy tworząc Plan wzięli pod uwagę (...). Wykonany Audyt i Plan stanowiły przejaw twórczej pracy Wnioskodawcy, ze względu na zastosowanie wiedzy z zakresu (...) oraz (...). Wnioski audytu (...) nie są przygotowywane według z góry określonego wzoru. Powstają one w wyniku przejawu intelektualnej działalności audytora, który posiada zupełną swobodę w kształtowaniu treści i formy wniosków audytu i na jego podstawie doboru odpowiednich rozwiązań w ramach Planu. Spełnia to przesłankę twórczego charakteru prowadzonych prac nad Audytem.

Ponadto, Wyrok Sądu Najwyższego z dnia 25 stycznia 2006 r., sygn. I CK 281/05 wskazuje następująco: „Wymaganie nowości nie jest niezbędną cechą twórczości jako przejawu intelektualnej działalności człowieka. Utworem w rozumieniu art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (jedn. tekst: Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 904 ze zm.) może być kompilacja wykorzystująca dane powszechnie dostępne pod warunkiem, że ich wybór, segregacja i sposób przedstawienia ma znamiona oryginalności.”

(...). Poza tym odpowiednia konfiguracja i montaż urządzeń uwzględniająca indywidualne potrzeby Klienta stanowi o indywidualnym i oryginalnym charakterze usługi oraz o jego ustalonym charakterze (konkretnej formie).

Celem zrealizowanego Projektu było przede wszystkim rozwinięcie działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę oraz zaproponowanie Klientowi nowoczesnej usługi, jaka nie była wcześniej realizowana przez Wnioskodawcę. Wykonana usługa miała charakter twórczy, szczególnie ze względu na dokonany audyt bezpieczeństwa, który bazował na doświadczeniu audytora, i ze względu na sporządzony na jego podstawie Plan. Zastosowane rozwiązanie zostało zaprojektowane i wdrożone z dopasowaniem do szczególnych potrzeb Klienta oraz (...). Realizacja Projektu pozwoliła Wnioskodawcy, dzięki wypracowanej metodologii działania oraz wdrożeniu w Przedsiębiorstwie nowych innowacyjnych procedur i mechanizmów, zaoferować Klientowi najnowocześniejsze dostępne na rynku usługi z zakresu (...), spersonalizowane do konkretnych potrzeb odbiorcy.

Zgodnie z „Objaśnieniami podatkowymi" Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej — czyli tzw. ulgi IP Box (dalej: "Objaśnienia"), w części poświęconej pracom badawczo-rozwojowym, stwierdzono, że ze względu na brak legalnych definicji, przesłanka twórczości powinna być rozumiana zgodnie z jej powszechnym językowym znaczeniem, tj. jako działalność, której celem jest tworzenie.

Zgodnie z Objaśnieniami, przykładowymi działaniami, które realizują tę przesłankę są działania takie jak: „opracowywanie nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.” Finalny produkt, aby zostać uznany jako twórczy, musi charakteryzować się pewnym stopniem nowości. Jak wskazano wcześniej, przyjmuje się że stopień nowości nie ma znaczenia oraz że jest on badany tylko w ramach działalności prowadzonej przez podatnika.

Dodatkowo, z przestanki twórczości można wyprowadzić trzy dodatkowe cechy, które powinien posiadać twórczy rezultat prac. Mianowicie: twórczy produkt powinien być: ustalony (w konkretnej formie), indywidualny (niepowstały w ramach rutynowej działalności, bądź na masową skalę) i oryginalny (różny od dotychczasowych).

Wykonywany audyt i Plan oraz jego wdrożenie, stanowiły przejaw twórczej pracy Wnioskodawcy, ze względu na zastosowanie wiedzy z zakresu (...) i Ich wykorzystanie w sposób jaki nie miał miejsca zarówno w ramach działalności Wnioskodawcy, jak i Klienta. Wnioski audytu (...) oraz Plan nie są przygotowywane według z góry określonego wzoru. Powstają w wyniku przejawu intelektualnej działalności audytora, który posiada zupełną swobodę w kształtowaniu treści i formy wniosków. Kolejna przesłanka spełniona przez Projekt, czyli - wymóg systematyczności prac, powinna również być rozumiana zgodnie z powszechnie przyjętym znaczeniem. Jak podaje internetowy Słownik języka polskiego (https://sjp.pwn.pliszukaj/systematyczny.html) działalność systematyczna to działalność prowadzona w sposób uporządkowany, według pewnego schematu. Podręcznik Frascati, który stanowi międzynarodowy wyznacznik w ramach kryteriów składających się na działalność badawczo-rozwojową wskazuje, iż działania systematyczne to działania opierające się na z góry określonych celach i uwzględnionych kosztach. Jak wskazuje Minister Finansów w Objaśnieniach ciągłość działań nie jest przesłanką wykluczającą jednorazowe projekty: „wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany".

Prowadzony Projekt miał charakter systematyczny i zaplanowany. Wskazywany systematyczny i uporządkowany charakter Projektu przejawiał się między innymi realizacją Projektu wg wcześniej opracowanego harmonogramu oraz realizacją kolejnych jego etapów w sposób z góry założony, z tym zastrzeżeniem, że początkowy charakter harmonogramu został stworzony przed przeprowadzeniem Audytu i Planu i uległ następczej weryfikacji. Harmonogram został bowiem ustalony już w ramach oferty.

Każdy z tych etapów został podsumowany na wspólnych spotkaniach pracowników Spółki z Klientem, który mógł zaakceptować kierunek prac lub zgłosić swoje uwagi. Uwagi te były zbierane w notatki oraz następnie sukcesywnie wprowadzane w Projekt. W początkowym etapie zostały zidentyfikowane w wyniku Audytu potrzeby Klienta oraz ustalone koszty Projektu. Na następnym etapie został sporządzony Plan, który został następnie wdrożony i przeprowadzony. Ponadto, Projekt posiadał konkretne, wyznaczone cele, które zostały zrealizowane. Przede wszystkim tak jak już zostało przedstawione celem Projektu była redukcja kosztów ponoszonych przez Klienta na (...), przy zapewnieniu nowoczesnego i wydajnego sposobu (...).

Dodatkowo, o charakterze systematyczności świadczy, utworzenie specjalnego działu u Wnioskodawcy, w ramach którego zatrudnione osoby planują i realizują wdrażanie nowoczesnych rozwiązań w zakresie (...). Czas pracy osób zatrudnionych w ramach ww. działu, każdorazowo był wpisywany w dedykowaną ewidencję czasu pracy prowadzoną w ramach Projektu.

Kolejna przesłanka, która musi spełnić działalność badawczo-rozwojowa, stanowi innowacyjność, czyli „zwiększenie zasobów wiedzy" (prace badawcze) lub „wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań" (prace rozwojowe). W przypadku Wnioskodawcy, przesłanka innowacyjności będzie realizowana przez realizację prac rozwojowych. Jak wskazuje Minister Finansów w Objaśnieniach, nawiązując do definicji z art. 4 ust. 3 Pswn: „w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania I tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług".

Projekt miał charakter innowacyjny, gdyż standardem wykonywania usług ochrony obiektów takich jak wskazany we wniosku (...) (który byt również praktykowany przed wdrożeniem Projektu przez Wnioskodawcę) jest dokonywanie zabezpieczenia za pomocą (...). W Projekcie natomiast zastosowano indywidualne podejście do realizacji, czego skutkiem było zastosowanie najnowszej technologii dostępnej na rynku, która pozwoliła zmienić charakter (...). Przy czym zastosowanie i dobór rozwiązań jakie zostały przeprowadzone w ramach Projektu byt nowością w ramach działalności Wnioskodawcy.

Nowym w działalności gospodarczej Wnioskodawcy rozwiązaniem jest również zastosowanie (...) innowacyjnego modułu pozwalającego na (...).

Projekt jest rozwojowy dla działalności gospodarczej Wnioskodawcy w myśl art. 5a pkt 38 w zw. z pkt. 40 Updof oraz art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce ze względu na charakter zaproponowanej Klientowi usługi, która nie była w tym kształcie wcześniej realizowana przez Wnioskodawców. Usługa została zaprojektowana z uwzględnieniem przeprowadzonego Audytu oraz potrzeb Klienta, na podstawie których został sporządzony Plan. W wyniku czego odpowiednio wdrożono i zastosowano wybraną technologie.

Przesłanki do działalności rozwojowej niewątpliwe zostały przez Wnioskodawcę w ramach wykonania Audytu i Planu oraz w ramach późniejszych faz Projektu, ze względu na wykorzystanie przez Wnioskodawcę jego indywidualnego doświadczenia w zakresie (...) oraz jego nowatorskie zastosowanie w ramach Projektu (Projekt był przygotowany pod kątem zamówienia Klienta, zaplanowany i wykonany od podstaw). Tym samym Wnioskodawca wykorzystał swoje zasoby wiedzy i wytworzył nowy produkt (Projekt), który stanowił również ulepszenie względem innych rozwiązań dostępnych na rynku. Powyższe stanowi również o działalności rozwojowej Wnioskodawcy zgodnie z art. 5a pkt 38 w zw. z pkt. 40 Updof. Wnioskodawca podkreśla, że najważniejszą rzeczą w toku realizacji projektu jest prawidłowe rozplanowanie używanej technologii, w sposób taki aby odpowiednio zabezpieczała obiekt. Nowoczesnym rozwiązaniem w toku realizacji Projektu było zastosowanie (...), która pozwoliła na skuteczniejszą realizację Projektu. Użycie w Projekcie systemu (...) pozwoliło na (...), przy zminimalizowaniu kosztów (...). Odpowiednio dostosowane (...) pozwoliło na odciążenie Klienta w kwestii (...). Dzięki współpracy z (...) - jako podmiotu odpowiedzialnego za przekazanie informacji (...) - (...). Przy standardowym rozwiązaniu stosowanym przed wdrożeniem Projektu przez Wnioskodawcę, (...). W zastosowanym rozwiązaniu (...). Zabezpiecza to ewentualne ryzyko związane z (...).

Zgodnie z art. 26 e ust. 2 pkt 2 Updof za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z działalnością badawczo-rozwojową. Pojęcia materiałów oraz surowców nie zostały autonomicznie zdefiniowane w ramach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W celu określenia znaczenia słowa materiały można odnieść się do definicji użytej w art. 3 ust. 2 pkt 19 ustawy o rachunkowości (Dz. U z 2019 r. poz. 351, ze zm.), zgodnie z która są to środki nabyte w celu zużycia na własne potrzeby. Zgodnie ze stanowiskiem doktryny za materiały należy uznawać: „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m. in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług, czy realizacji działalności ogólno-administracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp".(Red. E. Walińska, B. Bek-Gaik, W. Bojanowski, A. Czajor, P. Czajor, J. Gad, G. Idzikowska, A. Janicka, A. Jurewicz, J. Kalinowski, I. Kuczyńska, A. Mariański, M. Michalak, M. Turzyński, A. Walińska, A. Wencel, M. Wiatr, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W zakresie realizacji projektu Spółka poniosła szereg kosztów, które były niezbędne do realizacji zaplanowanego przedsięwzięcia. Podstawowym kosztem był zakup sprzętu koniecznego do budowy nowoczesnego i innowacyjnego systemu (...) (w tym (...)), które to koszty spełniają kryteria przyjmowane dla materiałów i surowców w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 2 Updof. Wnioskodawca podkreśla, że całość kosztów zakwalifikowanych jako materiały i surowce została spożytkowana celem realizacji Projektu, na jego wyłączne potrzeby.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 a) Updof za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Koszt osób stanowiący wynagrodzenie dwóch osób fizycznych bezpośrednio realizujących Projekt na podstawie umów zlecenia, może zostać na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 1a Updof uznany jako koszt kwalifikowany.

Czas pracy w ramach Projektu został zawarty w szczegółowej ewidencji czasu pracy prowadzonej w arkuszu kalkulacyjnym programu komputerowego. W związku z wyżej wskazanymi faktami, całość wynagrodzenia wymienionych osób stanowi koszt kwalifikowany dla Spółki.

Pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia

12 kwietnia 2022 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu Państwa wniosku bez rozpatrzenia – znak 0115-KDIT3.4011.50.2022.3.PS. Uznałem, że Państwa wniosek i pismo z 14 marca 2022 r. nie pozwalają na merytoryczne rozpatrzenie Państwa sprawy.

Wnieśli Państwo zażalenie na to postanowienie.

Postanowieniem z 28 czerwca 2022 r. znak 0115-KDIT3.4011.50.2022.4.JG Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy skarżone postanowienie I instancji.

Skarga na postanowienie

2 sierpnia 2022 (data wpływu) złożyli Państwo skargę na postanowienie II instancji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, wnosząc o uchylenie wydanych postanowień i rozpatrzenie wniosku.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wyrokiem z 28 października 2022 r. sygn. akt I SA/Kr 948/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie z 12 kwietnia 2022 r. znak 0115-KDIT3.4011.50.2022.3.PS (wpływ prawomocnego orzeczenia 26 stycznia 2024 r.).

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

–uwzględniam wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku;

–ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że Państwa stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem/pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie zaznaczenia wymaga, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania kontrolnego organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Zastrzec należy również, że skorzystanie z ulgi będzie możliwe pod warunkiem dokonania korekt ewidencyjnych wyczerpujących przesłanki wynikające z art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Pan A. B. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej)ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.