Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 4 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.643.2023.2.JMS

1. Czy opisana we wniosku o interpretację podatkową działalność Spółki w ramach działalności wyodrębnionego w strukturze Spółki Działu B+R spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartej w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, która uprawnia Spółkę do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT? 2. Czy koszty surowców i materiałów wykorzystywanych przez Spółkę w działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT? 3. Czy koszty poniesione na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT? 4. Czy koszty poniesione w danym miesiącu (w ciągu roku) należności z tytułów o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o ZUS - na rzecz Pracowników Spółki zatrudnionych w wyodrębnionym w strukturze Spółki Dziale B+R, mogą stanowić koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ulgi badawczo-rozwojowej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 grudnia 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą prawną, czynnym podatnikiem VAT oraz (…) producentów (…), dodatków do (…) oraz (…) produktów (…), (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”).

Niniejszy wniosek dotyczy potwierdzenia toku rozumienia Spółki w zakresie: możliwości zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową przez Spółkę w oparciu o brzmienie przepisów ustawy o CIT (art. 18d ustawy o CIT) obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca:

- (…),

- przeprowadza badania (próby),(…),

- tworzy dokumentację techniczną (i prawną) niezbędną do (…),

- projektuje i tworzy (…),

- produkuje produkty (…).

Produkty Spółki można podzielić na 3 kategorie (…):

- (…) - w tym m.in.:

- (…),

- (…);

- (…) tradycyjne - w tym m.in.:

- (…):

- (…),

- (…)- m.in.:

- (…),

- (…), (…),

- (…),

- (…).

(dalej łącznie jako: „Produkty”).

Spółka posiada na terenie (…) zakłady produkcyjne, w tym własne centrum dystrybucyjne. Poszczególne zakłady produkcyjne Spółki specjalizują się w produkcji określonej kategorii produktów, poprzez zainstalowane (…) w danym zakładzie specjalistyczne maszyny i urządzenia przemysłowe umożliwiające produkcję (…) Produktów Wnioskodawcy.

Wnioskodawca w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży Produktów stworzył w (…) Dział Badań i Rozwoju - zwany wewnętrznie przez Wnioskodawcę działem (…) lub też działem Prób lub też potocznie (…), (dalej jako: „Dział B+R” lub (…)).

Dział B+R powstał w celu tworzenia (…) nowych produktów lub też udoskonalanie istniejących (…) - na cele komercyjne. Ponadto, dział ten oprócz tworzenia receptur od strony technicznej (…) - przeprowadza również wszelkie czynności z zakresu uzyskania odpowiedniej dokumentacji umożliwiającej wprowadzenie (…) określonych nowych receptur produktów (lub ulepszonych/zmienionych) do obrotu, czyli umożliwiających ich masową produkcję oraz dopuszczenie do sprzedaży.

Zważywszy, że część klientów Spółki chce mieć własny indywidualny produkt, to też Dział B+R powstał również w celu sprostania oczekiwaniom klientów, bowiem do Spółki zgłaszali się kupcy z firm sprzedających (…) w zakresie:

- stworzenia nowej (…) określonego produktu (…) - tj. produktu o określonych (…), lub też

- ulepszenia już (…) - tj. poprzez poprawę jakościową (…), zmniejszenie kosztów produkcji (poprzez dobór innych składników) lub też zmiany wartości odżywczych.

- w powyższym zakresie zadaniem Działu B+R było i jest dobór odpowiednich (…), przeprowadzenie prób i testów, a także badań potwierdzających (…).

Poza prowadzeniem prac nad stworzeniem określonych (…), (poprzez dobór składników i próby na materiałach) Dział B+R jest również zaangażowany w kwestie techniczne i prawne, bowiem aby dany produkt mógł zostać wprowadzony do sprzedaży konieczne jest (…).

Działalność w zakresie zastosowania Ulgi B+R oraz ponoszone w ramach tej działalności określone wydatki zakwalifikowane przez Spółkę do działalności B+R, są ponoszone wyłącznie przez Dział B+R.

- Struktura Spółki.

Spółka posiada wyodrębnione w swojej strukturze 6 działów, które są odpowiedzialne za określony przedmiot działalności firmy, w tym:

- Dział Logistyki,

- Dział Produkcji,

- Dział Handlu,

- Dział Jakości,

- Dział Techniczny, oraz

- Dział Księgowości.

Ogólna liczba wszystkich zatrudnionych (zleceniobiorców) w Spółce jest zmienna, jednakże średnio Spółka zatrudniała na koniec 2022 we wszystkich działach (…) osób.

Działalność B+R realizowana jest wyłącznie w Dziale Badań i Rozwoju, czyli w (…), w której w okresie 2017-2022 pracowało (…).

Dział B+R współpracuje z pozostałymi działami i Zarządem. Pracownicy (zatrudnieni w innych działach) wspomagają pracę Działu Badań i Rozwoju, przy projektach B+R realizowanych przez ten dział, jednakże wyłącznie wynagrodzenia pracowników zatrudnionych w Dziale Badań i Rozwoju Spółka zamierza zakwalifikować do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R.

Ogólną strukturę Spółki przedstawia poniższy schemat organizacyjny:

(…).

Dział Badań i Rozwoju podlega pod pion produkcji (nadzorowany przez Dyrektora Operacyjnego ds. Produkcji) - dział ten jest niewielkim działem, który nie posiada rozbudowanej struktury - uproszczoną strukturę działu Spółka obrazuje poniższy schemat organizacyjny:

(…).

-Zaangażowanie Działu Badań i Rozwoju w Działalność B+R.

Działalność Badawczo-Rozwojowa (dalej: „B+R”) realizowana jest wyłącznie w Dziale Badań i Rozwoju, który to dział współpracuje z pozostałymi działami i Zarządem Spółki. W rezultacie, pracownicy (zatrudnieni w innych działach) wspomagają pracę Działu Badań i Rozwoju, przy projektach B+R realizowanych przez ten dział, jednakże wyłącznie wynagrodzenia pracowników i zleceniobiorców zatrudnionych w Dziale Badań i Rozwoju Spółka zamierza zakwalifikować do ulgi B+R, w tym wydatki ponoszone przez ten dział.

Działalność B+R oraz ponoszone w ramach tej działalności określone wydatki, są kwalifikowane przez Wnioskodawcę do działalności B+R (dalej: „Koszty Kwalifikowalne”), które to Koszty Kwalifikowalne są ponoszone wyłącznie przez Dział Badań i Rozwoju działający w ramach Spółki.

W ramach bieżącej sprzedaży Produktów, do których receptury zostały stworzone w latach poprzednich, a które nie wymagają ulepszenia (udziału Działu Badań i Rozwoju) - Wnioskodawca realizuje zlecenia sprzedażowe/produkcyjne, jednakże nie zamierza kwalifikować wydatków z tym związanych w kosztach kwalifikowalnych ulgi B+R (tj. w stosownym Zestawieniu Kosztów do ulgi B+R) - ponieważ Koszty Kwalifikowane niezbędne do stworzenia (lub ulepszenia) określonych receptur - zostały poniesione w latach poprzednich, a więc standardowa produkcja nie generuje Kosztów Kwalifikowanych do ulgi B+R.

Koszty Kwalifikowalne powstają z kolei poprzez nabycie:

- Surowców i materiałów - z których tworzone są receptury Produktów przez Dział Badań i Rozwoju:

- roczne koszty surowców i materiałów do prób są niewielkie - kwoty nie przekraczają kilkunastu tysięcy złotych;

- opinii ekspertyz, usługi doradcze - w zakresie badań od różnych laboratoriów, urzędów, czy instytutów badawczych o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 5) ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

- roczne koszty badań zlecanych laboratoriom, inspektoratom sanitarnym i instytutom badawczym nie przekraczają kilkudziesięciu tysięcy złotych;

- Środków trwałych - niezbędnych do wykonywania prób, badań i pracy pracowników Działu B+R:

- Od 2018 r. Spółka nabyła tylko dwa środki trwałe do Działu B+R, które nie przekraczały 10 tyś złotych;

- Wynagrodzenia pracowników (w tym ZUS, bez FP/FGŚP) - zatrudnionych w Dziale Badań i Rozwoju (osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę):

- Rocznie obejmuje wynagrodzenie (…) osób wykonujących pracę wyłącznie w Dziale B+R na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Pracownicy zatrudnieni w Dziale Badań i Rozwoju tworzą w ramach indywidualnej pracy utwory w postaci (…), dokumentacji technicznej na potrzeby prawne, w tym przeprowadzają próby i zlecają okresowe badania do różnych podmiotów – (…), jeżeli przejdą próby technologiczne i (…)- są następnie wprowadzane do produkcji masowej lub prezentowane klientowi do uprzedniej akceptacji i ewentualnej masowej produkcji przez Spółkę.

Prace w Dziale B+R są prowadzone w zakresie możliwości zastosowania dostępnych materiałów i surowców w nowy (innowacyjny) sposób, który poprawia lub zmienia właściwości poszczególnych Produktów w porównaniu z podobnymi produktami produkowanymi przez konkurencję (wprowadzenie nowego (…), wprowadzenie lub (…)).

W celu utrzymania się na rynku w tym segmencie, Spółka prowadzi również prace rozwojowe nad zmniejszeniem czasochłonności produkcji, zmniejszeniem zużycia materiałów i surowców potrzebnych do produkcji oraz prowadzi wiele projektów optymalizujących proces produkcji, jak tworzenie nowych, indywidualnych (ulepszonych) Produktów.

- Powstawanie Kosztów Kwalifikowalny na Działalność B+R.

W Spółce w związku z prowadzoną działalnością B+R ponoszone są koszty zakupu surowców, materiałów, środków trwałych, opinii i ekspertyz itd., które służą do pracy projektowej oraz przeprowadzaniu prac badawczych, technologicznych i projektowych nad nową recepturą określonego Produktu, lub ulepszeniem (…). Koszty surowców i materiałów do prób są przeważnie niewielkie, bowiem jednorazowo wynoszą często kilkanaście złotych lub są pobierane z magazynu Spółki.

W celu wyodrębnienia wydatków ponoszonych na działalność B+R, Wnioskodawca prowadzi stosowną ewidencję Kosztów Kwalifikowalnych poniesionych w trakcie roku podatkowego, tzw. Zestawienie kosztów B+R („Zestawienie Kosztów”) - zestawieniu rocznym, z którego wynika, jakie wydatki (Koszty Kwalifikowalne) Spółka wyodrębniła i jakie wydatki zamierza zakwalifikować do ulgi B+R jako Koszty Kwalifikowane. Koszty Kwalifikowane ujęte w Zestawieniu Kosztów stanowią koszt podatkowy w roku podatkowym.

Jednakże zdecydowanie największą część Kosztów Kwalifikowanych stanowią wynagrodzenia (…) osób zatrudnionych w Dziale B+R.

Do działalności B+R Spółka zatrudniła i angażuje Pracowników (zatrudnionych na podstawie umowy o pracę) na następujących stanowiskach:

- Kierownik ds. Badań i Rozwoju/Technolog,

- Pracownik Działu Badań i Rozwoju,

- Technolog/Specjalista ds. Wdrażania nowych produktów,

- Specjalista ds. Prawa Żywieniowego,

- Asystent w Dziale Badań i Rozwoju.

Wszyscy ww. pracownicy - uczestniczą w projektach badawczych B+R w ramach pracy w zakresie jednego działu tj. Działu Badawczo-Rozwojowego. Pracownicy Ci nie wykonują innych czynności, aniżeli prace w Dziale B+R.

Każdy z Pracowników, posiada dokument określający zakres obowiązków i uprawnień, określający szczegółowo zakres obowiązków na powierzonych stanowiskach. Umowy o pracę wraz z aneksami wskazują komórkę organizacyjną, w jakiej zatrudnieni są pracownicy oraz stanowisko.

W celu dokonania stosownego wyodrębnienia w/w wydatków, Spółka prowadzi stosowną Ewidencję Czasu Pracy Pracowników (dalej: „Ewidencja Czasu Pracy”) w której to ewidencji Spółka ujmuje wynagrodzenia Pracowników w związku z wykonywanymi czynnościami w zakresie (w ramach) działalności badawczo-rozwojowej w trakcie każdego miesiąca.

Po obliczeniu określonej wartości procentowej - procent ten służy Spółce do obliczenia wartości wynagrodzenia (wynagrodzenia zasadniczego oraz składek ZUS), które jest wypłacane w miesiącu kalendarzowym, a które to wynagrodzenie odpowiada czasowi pracy pracownika na rzecz działalności badawczo-rozwojowej i które to wynagrodzenie stanowi Koszt Kwalifikowalny (w ocenie Spółki).

Po obliczeniu wynagrodzenia (wynagrodzenia zasadniczego oraz składek ZUS), które Spółka wypłaca w związku z działalnością badawczo-rozwojową danego pracownika - Spółka następnie ujmuje tą wartość wynagrodzenia w rocznym Zestawieniu Kosztów, w których ujmowane są wszystkie wydatki poniesione na działalność badawczo-rozwojową.

Składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (zgodnie z obowiązującymi przepisami) Spółka nie ujmuje w uldze B+R, co potwierdza prowadzona Ewidencja Czasu Pracy.

Podsumowując, ze względu na zakres prowadzonej działalności B+R przez Spółkę, Wnioskodawca w kolejnych latach zamierza dokonywać odliczeń, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy CIT, tj. dokonać odliczenia kosztów działalności B+R zgodnie z art. 18d oraz 18e ustawy CIT, w oparciu o definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

Wnioskodawca jednocześnie zaznacza, że:

- Dopełniany będzie obowiązek wskazany w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, tj. prowadzone będzie stosowne Zestawienie Kosztów.

- Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych oraz na jej rzecz nie została wydana decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji.

- Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia z tytułu ulgi B+R zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT.

- Wnioskodawca nie zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R odpisów amortyzacyjnych od samochodów osobowych, budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

- Wnioskodawca nie posiada obecnie statusu centrum badawczo-rozwojowego.

- Wszystkie opisane wyżej wydatki stanowiące Koszty Kwalifikowane, zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

Biorąc pod uwagę powyżej opisany stan faktyczny, oraz fakt że Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi również w następnych latach podatkowych - Wnioskodawca powziął wątpliwość w kwestii konsekwencji podatkowych w podatku CIT, w zakresie możliwości skorzystania z ulgi na działalność rozwojową w kolejnych okresach rozliczeniowych z uwagi na brzmienie przepisów odnoszących się do ulgi na działalność badawczo-rozwojową od 1 stycznia 2018 r. - dlatego też Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska w następujących kwestiach.

W odpowiedzi na wezwanie, uzupełnili Państwo opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, następująco:

1. Spółka specjalizuje się w produkcji przemysłowej (…).

(…) też coraz baczniej analizują (…), dlatego ważnym jest aby (…) była zbilansowana i dostarczała (…), a także by pokrywała zapotrzebowanie żywieniowe rosnących społeczeństw. Wszystkie produkty zaprezentowane we wniosku o wydanie interpretacji (w stanie faktycznym) - stanowią produkty własne (oryginalne) stworzone autorsko przez Spółkę, w tym również wszystkie te produkty zawierają rozwiązania niewystępujące w praktyce gospodarczej - bowiem, o ile Spółka (Dział B+R) pracując nad nowym produktem (lub jego ulepszeniem), nabywa produkty firm konkurencyjnych - to nabywa te produkty na potrzeby własnych badań, w celu analizy ich (…), a następnie ich ulepszenia lub stworzenia własnych rozwiązań (Spółka musi znać rozwiązania firm konkurencyjnych, aby nie wypuszczać produktów identycznych, a także aby wypuszczać produkty lepsze od firm konkurencyjnych). Po zakończeniu prac Dział B+R tworzy (…) nowego produktu (który zawsze się różni od produktów konkurencji), a także we współpracy z innymi działami dobiera odpowiednie elementy wizualne, w których dany produkt będzie pakowany i prezentowany klientom końcowym.

Produkcja przemysłowa produktów (…) jest prowadzona na bieżąco, przy czym w ramach tej produkcji nie są generowane koszty kwalifikowane do ulgi B+R, ani też nie są prowadzone szeroko zakrojone działania rozwojowe na etapie produkcji (praca rozwojowa na etapie produkcji ma charakter doraźny - będący wynikiem konieczności pilnego udoskonalenia danego rozwiązania).

Działania B+R są podejmowane na etapie tworzenia danej (…) produktu, który po przeprowadzeniu odpowiednich badań, testów, analiz i uzyskania stosownych certyfikatów umożliwiających (…) - są przekazywane do produkcji przemysłowej (masowej).

Wnioskodawca wyjaśnia, że wszystkie produkty, które zostały opisane we wniosku oraz które zostały przekazane do produkcji przemysłowej - są produktami będącymi w całości stworzonymi przez Spółkę (wszystkie produkty są oryginalne - bowiem nie istnieją na rynku identyczne produkty).

Oryginalność tych produktów obejmuje kilka elementów, a mianowicie:

- (…) produktów - który jest dobierany pod kątem:

- (…),

- Pochodzenia (…), które (…) na końcowy produkt - mając na względzie końcowy koszt produkcji.

- Elementów wizualnych (…) - który jest dobierany pod kątem (…) klientów do kupna produktów Spółki, aniżeli produktów konkurencji. Produkty nie tylko (…) jest wynikiem ich atrakcyjności wizualnej.

- Elementów wizualnych (…) - który jest dobierany pod kątem zachęcenia klientów do kupna określonego (…), który został atrakcyjnie zapakowany i zachęca (…).

- Elementów wykonania (…) - który jest dobierany pod kątem kosztów produkcji końcowej, ale także wygody (…), wielkości (…), czy też walorów ekologicznych – (…).

Wszystkie powyższe działania są prowadzone przez utworzony w Spółce Dział B+R, który samodzielnie lub we współpracy z innymi departamentami (np. marketingu, jakości, czy działu technicznego) tworzy i dobiera odpowiednie (…), ale i także dobiera sposób (…).

Firmy z branży konkurencyjnej dla Spółki również (…) produkty, które są podobne do produktów Spółki (np. (…) itd.), przy czym po porównaniu (…) - produkty Spółki są w pełni oryginalne.

Dział ten oprócz tworzenia (…) od strony technicznej (badania i próby technologiczne) - przeprowadza również wszelkie czynności z zakresu uzyskania odpowiedniej dokumentacji umożliwiającej wprowadzenie (…) określonych nowych (…), (lub ulepszonych/zmienionych) do obrotu, czyli umożliwiających ich masową produkcję oraz (…).

Część dużych (…) chce mieć również własny indywidualny produkt, dlatego też Dział B+R pracuje nad takimi zleceniami „od zera” - czyli dobiera odpowiednią (…), prowadzi badania i testy w Dziale B+R, a także prowadzi szeroko zakrojone prace w zakresie kosztów produkcji produktów.

Przy produkcji przemysłowej produktów (…) bardzo ważną rolę odgrywa koszt produkcji, bowiem należy dobrać odpowiednią ilość i jakość składników, które przy produkcji masowej pozwolą (…).

Nie tylko jakość produktów, a również sposób pakowania (…) odgrywa istotną rolę, bowiem opakowania również przekładają się na cenę końcową danego rozwiązania, co Dział B+R również musi uwzględnić w swoich kalkulacjach, kosztorysach i prowadzonych testach rozwiązań.

Podsumowując wytworzone nowe i ulepszone receptury produktów (…),(a także opakowania tych produktów) w znacznym stopniu różnią się od rozwiązań już funkcjonujących - poprzez (…) składających się na produkt końcowy (dobór poprzedzony stosownymi badaniami i testami), dobór dostawców produktów (…), projekt i dobór opakowań produktów (pod kątem kosztów produkcji, aspektów wizualnych i wielkości opakowań w rezultacie produkcji masowej).

2. Spółka wykorzystuje i rozwija wiedzę oraz umiejętności z zakresu technologii (…), w tym z zakresu przemysłu (…) i uwarunkowań dotyczących rozwoju przemysłu (…).

Pracownicy Spółki wykorzystują wiedzę i umiejętności z zakresu:

- (…),

- organizacją i zarządzaniem przedsiębiorstwami z uwzględnieniem aspektów ekonomicznych i prawnych,

- opracowywania nowych produktów (…) w tym opracowywanie nowych linii technologicznych wykorzystujących odpowiednie metody, technologie i materiały do produkcji i utrwalania (…).

Wnioskodawca wykorzystuje wiedzę i umiejętności poprzez zaangażowanie pracowników Działu B+R, który przeprowadza prace koncepcyjne, badania, testy technologiczne, próby na materiałach (składnikach produktów)- na potrzeby stworzenia nowych i udoskonalonych (…).

3. W ramach prac pracowników Spółki, w tym pracowników Działu B+R powstaje nowa wiedza z zakresu szeroko rozumianej technologii (…) i przemysłowego (…).

4. Prace będące przedmiotem wniosku są prowadzone w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany według ustalonego harmonogramu - tj. w ramach codziennej pracy pracowników B+R, a także potrzeb gospodarczych Spółki w związku z koniecznością tworzenia, rozwoju i udoskonalania rozwiązań technologicznych Spółki.

Podejmowane przez Spółkę działania w przedstawionym stanie faktycznym niewątpliwie nie mają charakteru okazjonalnego czy doraźnego. Podejmowane prace badawczo-rozwojowe są podejmowane z całą pewnością systematycznie, na co wskazują otrzymywane przez Spółkę kolejne zlecenia od zleceniodawców na stworzenie określonej receptury lub też prace wewnętrzne na stworzenie receptury określonego produktu na cele komercyjne, a następnie przygotowanie dokumentacji technicznej i prawnej w celu umożliwienia(…) produkcji (…).

5. Prace dotyczące tych projektów nie obejmują, nie będą obejmować rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów Wnioskodawcy.

Rutynowymi i okresowymi pracami zajmuje się dział techniczny i/lub produkcji - Spółka nie kwalifikuje wydatków ponoszonych przez działy związane z bieżącą produkcją do ulgi B+R.

Przedmiotem wniosku są wyłącznie koszty ponoszone w ramach pracy pracowników Działu B+R - który każdorazowo podejmuje działania niestandardowe, nieszablonowe, nierutynowe i które są poprzedzone konkretną potrzebą stworzenia danego rozwiązania lub jego ulepszenia. Prace te nie mają charakteru rutynowego i okresowego - bowiem są to prace poprzedzone konkretną potrzebą Spółki, lub konkretnym zleceniem i spowodowane koniecznością stworzenia nowego produktu (lub udoskonalenia) na zlecenie klienta Spółki lub na własne potrzeby produkcyjne. Realizowane przez Spółkę projekty to z perspektywy rynku lub klienta rozwiązania zupełnie nowe i innowacyjne, w oparciu o które oferowane są klientom nowe, niedostępne dla nich dotychczas usługi dostosowane do ich indywidualnych potrzeb.

6. Koszty realizacji prowadzonych prac badawczo-rozwojowych pokrywane są w całości ze środków własnych, nie są zwracane w jakiejkolwiek formie.

Spółka o ile korzysta z dofinansowań unijnych (dotacji) to też dotacje te obejmują inne wydatki, aniżeli wydatki ponoszone przez Dział B+R Spółki. Koszty kwalifikowane przez Spółkę do ulgi B+R nie są finansowane ze środków innych, aniżeli środki własne Spółki.

7. Spółka pod pojęciem „zleceniobiorców zatrudnionych w Dziale Badań i Rozwoju” - rozumie osoby zatrudnione na podstawie umowy zlecenia i umowy o dzieło, które nie prowadzą działalności gospodarczej.

Spółka nie uwzględnia (nie zamierza uwzględniać) osób zatrudnionych na umowy B2B w uldze B+R (w tym nie posiada takich osób).

8. W skład wynagrodzenia wchodzi wynagrodzenie zasadnicze oraz ZUS pracodawcy (bez FGŚP i FP).

W skład wynagrodzeń, które Spółka zamierza ujmować w uldze B+R będzie wynagrodzenie odpowiadające 100% czasu pracy - tego pracownika, tj. dni w których pracownik jest w pracy - bez wynagrodzenia za czas choroby, urlopu lub innej nieobecności pracownika.

Pytania

2. Czy koszty surowców i materiałów wykorzystywanych przez Spółkę w działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT?

3. Czy koszty poniesione na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT?

4. Czy koszty poniesione w danym miesiącu (w ciągu roku) należności z tytułów o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o ZUS - na rzecz Pracowników Spółki zatrudnionych w wyodrębnionym w strukturze Spółki Dziale B+R, mogą stanowić koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

W odpowiedzi na pytanie nr 1 (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

W ocenie Spółki, opisana w niniejszym wniosku działalność B+R w zakresie pracy Działu B+R nad tworzeniem nowych receptur produktów (…), lub też ulepszanie znanych już receptur, w tym tworzenie dokumentacji niezbędnej do wdrażania stworzonych receptur produktów (…) na potrzeby produkcji komercyjnej - stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 i 28 ustawy o CIT, w związku z czym, po spełnieniu dodatkowych warunków określonych przepisami, Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

W odpowiedzi na pytanie nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty zakupu surowców i materiałów wykorzystywanych przez Spółkę w działalności badawczo-rozwojowej, przez Dział Badań i Rozwoju stanowią koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, jeśli nie zostaną Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie i są przeznaczone na działalność B+R.

W odpowiedzi na pytanie nr 3

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty poniesione na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, o ile wydatki te zostały poniesione w ramach działalności badawczo-rozwojowej Spółki, nie zostały Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie, oraz ekspertyzy te lub opinie zostały wydane przez podmiot wymienione w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W odpowiedzi na pytanie nr 4

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty poniesione tytułem wynagrodzenia zasadniczego i składek ZUS na rzecz Pracowników zatrudnionych w Spółce (w wyodrębnionym w strukturze Spółki Dziale Badań i Rozwoju), stanowią Koszty Kwalifikowalne, w części w jakiej nie zostały Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie i są odpowiednio udokumentowane za pomocą Ewidencji Czasu Pracy i Zestawienia Kosztów.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

W zakresie Pytania nr 1 (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojową stanowi działalność twórcza, obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przez badania naukowe rozumie się badania podstawowe oraz badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 i pkt 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (art. 4a pkt 27 ustawy o CIT). Zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 i pkt 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania podstawowe rozumiane są jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne, natomiast badania aplikacyjne rozumiane są jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Definicja prac rozwojowych zawarta w ustawie o CIT także odsyła do definicji tego pojęcia zawartej w ustawie - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (art. 4a pkt 28 ustawy o CIT). Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Mając na uwadze przytoczone powyżej regulacje, aby daną działalność można było uznać za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów ustawy o CIT musi ona spełniać następujące kryteria

- twórczy charakter - działalność musi być ukierunkowana na stworzenie czegoś nowego z wykorzystaniem procesów myślowych i mieć charakter kreacyjny, a nie polegać jedynie na odtwórczych, „mechanicznych” działaniach. Jak wyjaśnił Minister Finansów w objaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej, twórczy charakter danego działania należy oceniać z punktu widzenia skali danego przedsiębiorstwa, co oznacza, że działalność może mieć charakter twórczy jeśli podatnik we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy lub usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązania zostały już opracowane wcześniej przez inny podmiot;

- systematyczność - działalność musi być prowadzona w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany;

- ukierunkowanie na zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań - jak wskazał Minister Finansów w ww. objaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r., podobnie jak w przypadku twórczego charakteru danej działalności, spełnienie tej przesłanki należy oceniać z punktu widzenia danego przedsiębiorstwa, posiadanej przez nie wiedzy i zastosowań tej wiedzy w prowadzonej dotychczas przez to przedsiębiorstwo działalności;

- prowadzenie w formie badań naukowych (nakierowanych na zdobycie nowej wiedzy lub umiejętności) lub prac rozwojowych (nakierowanych na praktyczne wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności w celu tworzenia lub ulepszania produktów, usług lub procesów) - w tym kontekście należy zwrócić uwagę, że ustawodawca w definicji działalności badawczo- rozwojowej zawartej w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT określił wymóg prowadzenia działalności poprzez badania naukowe lub prace rozwojowe używając spójnika „lub”. Oznacza to, że występuje tutaj alternatywa, tj. dla uznania prowadzonej działalności za działalność badawczo-rozwojową podatnik nie musi prowadzić zarówno badań naukowych, jak i prac rozwojowych. Wystarczające jest aby podatnik prowadził jedynie badania naukowe, lub jedynie prace rozwojowe.

Podatnik może też oczywiście prowadzić jednocześnie i badania naukowe i prace rozwojowe.

W każdej z tych trzech sytuacji spełniona zostanie ta przesłanka definicji działalności badawczo-rozwojowej.

Odnosząc powyższe do opisanej w niniejszym wniosku działalności B+R polegającej na prowadzeniu działalności B+R w Spółce należy stwierdzić, że działalność ta spełnia wszystkie przesłanki uznania za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

W ocenie Spółki - prace Działu Badań i Rozwoju Spółki, które opisane zostały w stanie faktycznym polegające na tworzeniu nowych rozwiązań (receptur) na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w postaci produktów oraz ich udoskonalanie wedle wskazań zleceniodawcy, mają właśnie charakter takich prac rozwojowych.

Co więcej, prace te nie mają charakteru rutynowego i okresowego - bowiem są to prace poprzedzone:

- albo wewnętrznymi potrzebami Spółki - w zakresie stworzenia lub udoskonalenia określonej receptury (planowanego) produktu, lub też

- konkretnym zleceniem od klienta i spowodowane koniecznością stworzenia nowego produktu (lub udoskonalenia) na zlecenie klienta Spółki.

Realizowane przez Spółkę projekty B+R to z perspektywy rynku lub klienta rozwiązania zupełnie nowe i innowacyjne (Produkty tworzone przez Spółkę pod jej marką są wprawdzie produktami (…), ale konieczny jest dobór odpowiedniej receptury, który wpływa na jakość produktu, wartości odżywcze, koszty produkcji masowej, oraz wygląd i prezencję w zakresie opakowań produktów).

Należy zatem stwierdzić, że prace realizowane przez Spółkę stanowią twórcze prace rozwojowe, których charakter jest systematyczny.

Należy zatem uznać, że prace te w pełni wpisują się w definicję prac rozwojowych. Stanowią one bowiem wykorzystanie nowej i istniejącej wiedzy, do zaprojektowania nowych i ulepszonych procesów (…), czy też zupełnie nowych rozwiązań dla niesprecyzowanego klienta, nieistniejących dotychczas na rynku, a będących odpowiedzią na jego zapotrzebowanie.

Niezależnie od powyższych argumentów, na konieczność objęcia podejmowanych przez Spółkę działań dyspozycją art. 18d Ustawy CIT, wskazują również wykładnia celowościowa oraz wykładnia autentyczna wprowadzonego przepisu. Należy bowiem wskazać, że w uzasadnieniu projektu ustawy z dnia 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (na mocy której do Ustawy CIT został wprowadzony art. 18d, stwierdzono m.in.:

„Szeroko rozumianą innowacyjność uznaje się za kluczową determinantę konkurencyjności poszczególnych gospodarek. Na innowacyjność gospodarek wpływa z kolei bardzo wiele czynników. Kluczową rolę w krystalizacji nowego modelu rozwoju gospodarczego w państwach rozwiniętych odegrają innowacje, gdyż inne czynniki jak np. wzrost liczby ludności, wzrost powodowany konsumpcją czy wzrost oparty na energochłonnych procesach stają się nieosiągalne”. W dalszej części uzasadnienia wskazuje się także, że celem nowelizacji było „wsparcie innowacyjności polskiej gospodarki zarówno od strony sektora nauki, jak i przedsiębiorstw. Proponowane zmiany powinny spowodować usunięcie wielu istotnych barier prawnych napotykanych przez polskie instytucje naukowe, a także stworzyć zachęty fiskalne dla przedsiębiorstw do podejmowania większego ryzyka”.

Dlatego też, w ocenie Spółki - czynności wykonywane przez Dział Badań i Rozwoju wpisują się w definicje prac badawczo-rozwojowych, o których mowa w Ustawie CIT.

Mając na względzie, że poszczególne prace Działu B+R wpisują się do prac zaliczonych do działalności badawczo-rozwojowej, należy ocenić, czy również poszczególne wydatki - o ile wpisują się w brzmienie przepisów z art. 18d ustawy o CIT - ponoszone przez Spółkę wpisują się w katalog wydatków, które Ustawa CIT określa mianem Kosztów Kwalifikowanych.

W rezultacie, uznanie że działalność Spółki opisana w niniejszym wniosku stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT skutkuje tym, iż Spółka, po spełnieniu pozostałych warunków określonych przepisami ustawy o CIT uprawniona jest do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

W zakresie pytania nr 2:

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Biorąc pod uwagę powyższe wydatki na nabycie surowców i materiałów wykorzystywanych przez Spółkę w Działalności Badawczo-Rozwojowej (np. gaz do kuchni w Dziale B+R, surowce, materiały i produkty (…) przeznaczane na potrzeby prób i badań przez Dział B+R) będą mogły stanowić Koszty Kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Z art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT wynika zatem, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo- rozwojową. Wobec spełnienia przez Wnioskodawcę tego warunku, tj. nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową w Dziale B+R - należy przyjąć, że wydatki te mogą stanowić Koszty Kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisie.

W przepisie z art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach Ustawy o CIT, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei, w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości („uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Oznacza to, że surowcami (w znaczeniu przywołanym powyżej) mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, a zatem w niniejszej sprawie aktywa umożliwiające funkcjonowanie Działu Badań i Rozwoju zajmującego się projektowaniem nowych produktów, a także na wewnętrznym udoskonalaniem (modyfikowaniem) produktów oferowanym klientom Spółki – wg. indywidualnego zapotrzebowania klienta.

Zgodnie z art. 9 ust. 1b Ustawy CIT, w celu wyodrębnienia podziału kosztów na działalność B+R - organy podatkowe wymagają, aby podatnicy posiadali stosowną ewidencję - brak prowadzonej ewidencji, może spotkać się z zakwestionowaniem Kosztów Kwalifikowanych zaliczonych do ulgi B+R.

Wnioskodawca prowadzi obecnie stosowną ewidencję, tj. Zestawienie Kosztów, w którym w pełni wyodrębnia te wydatki, które służą działalności badawczo rozwojowej, więc należy uznać, że ten warunek jest spełniony. Co więcej, wydatki zakwalifikowane do Kosztów Kwalifikowalnych nie zostaną zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie - Spółka nie korzysta z dotacji (dofinansowań), w zakresie prowadzonej działalności B+R.

W zakresie Pytania nr 3

Spółka - w zakresie prac Działu B+R - w roku podatkowym ponosi stosowne wydatki na badania i ekspertyzy mające na celu stworzenie i potwierdzenie zgodności z odpowiednimi normami innowacyjnych Produktów stworzonych przez Pracowników Spółki (Dział Badań i Rozwoju) w ramach działalność badawczo-rozwojowej, które to kwoty Spółka zamierza w całości zakwalifikować do Kosztów Kwalifikowalnych, w części w jakiej wydatki te nie zostały Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie.

Podstawą do zakwalifikowania w/w wydatków jest art. 18d ust. 2 pkt 3) ustawy o CIT, zgodnie z którym: „ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4‑8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej”.

W ramach prowadzonej działalności poszukuje nowych rozwiązań m.in. poprzez podejmowanie aktywności w zakresie badań i rozwoju. W tym zakresie szeroko współpracuje zarówno z jednostkami naukowymi, jak i podmiotami, które nie posiadają takiego statusu (prywatnymi instytutami badawczymi, laboratoriami oraz jednostkami certyfikującymi czy kontrolnymi). Od instytucji tych kupuje badania, analizy, opinie i ekspertyzy w różnych dziedzinach i o różnym stopniu zaawansowania, które wpływają na skuteczność pozyskiwania i obsługę nowych projektów badawczo-rozwojowych.

Wszystkie badania i ekspertyzy były / będą przeprowadzone w celu stworzenia nowych rozwiązań (receptur) oraz nowych Produktów przez Dział Badań i Rozwoju. Nowe Produkty powinny mieć spełnione określone warunki jakościowe, bezpieczeństwa i standardów - dlatego też, w tym celu są przeprowadzane badania stworzonych (nowych) lub udoskonalonych receptur Produktów, aby potwierdzić, że dany Produkt spełnia określone normy i może być przedmiotem sprzedaży komercyjnej i przeznaczony do konsumpcji.

W art. 18d ust. 2 pkt 3) ustawy o CIT, jest mowa o tym, że poszczególne wydatki o których mowa w tym przepisie stanowią Koszty Kwalifikowalne, jeżeli zostały wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

Spółka nabywa badania i ekspertyzy od różnych podmiotów, które są jednostkami naukowymi, jak i podmiotami, które nie posiadają takiego statusu (prywatnymi instytutami badawczymi, laboratoriami oraz jednostkami certyfikującymi czy kontrolnymi).

W rezultacie, w ocenie Spółki - Spółka jest uprawniona do ujęcia w uldze B+R wyłącznie wydatków od jednostek naukowych (z wyłączeniem jednostek prywatnych nie posiadających statusu jednostki naukowej lub wymienionych w przepisie ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce), o ile wydatki te zostały poniesione w ramach działalności badawczo-rozwojowej Spółki, nie zostały Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie, oraz ekspertyzy te lub opinie zostały wydane przez podmioty wymienione w art. 7 ust. 1 pkt 5) ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W zakresie Pytania nr 4

Spółka każdego roku ponosi wydatki na wynagrodzenia pracowników, w tym osób zatrudnionych na umowy cywilnoprawne w Dziale Badań i Rozwoju, które to wydatki Spółka zamierza zakwalifikować do Kosztów Kwalifikowanych, w zakresie w jakim osoby te wykonują czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Spółka prowadzi w ciągu roku podatkowego stosowną Ewidencję Czasu Pracy Pracowników, w której to ewidencji Spółka ujmuje czas spędzony przez pracowników w związku z wykonywanymi czynnościami w zakresie (w ramach) działalności badawczo-rozwojowej.

Spółka prowadził stosowną ewidencję czasu pracy Pracowników w związku z ich udziałem w pracach B+R, przy czym pracownicy Działu B+R zajmują się jedynie (wyłącznie) pracą w ramach działań B+R (100% czasu pracy Pracowników z tego działu jest poświęconych na realizację prac B+R) - pracownicy Ci nie wykonują innych czynności, aniżeli prace w zakresie prac B+R.

Ponadto, Spółka wprawdzie angażuje innych pracowników (aniżeli pracownicy z Działu B+R) w prace B+R, jednakże czas pracy tych osób jest znikomy i trudny dla Spółki do oszacowania, dlatego też Spółka zamierza ująć w Kosztach Kwalifikowanych ulgi B+R wyłącznie wynagrodzenia Pracowników B+R, bowiem w pełnym zakresie (100% czasu pracy) pracownicy Ci wykonują czynności B+R.

Po obliczeniu wynagrodzenia (wynagrodzenia zasadniczego oraz składek ZUS w oparciu o przepracowany czas pracy - tj. 100% czasu pracy Pracowników B+R), które Spółka wypłaca w związku z działalnością badawczo-rozwojową danego pracownika - Spółka ujmuje tą wartość wynagrodzenie w rocznym Zestawieniu Kosztów, w których ujmowane są wszystkie wydatki poniesione na działalność badawczo-rozwojową.

Zestawienie Kosztów m.in. obrazuje, że w skład wydatków na wynagrodzenia wchodzą następujące grupy wydatków:

- Wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę / umowy cywilnoprawnej,

- Składki ZUS (składki społeczne i zdrowotne) związane z w/w wynagrodzeniem.

Spółka nie ujmuje wynagrodzenia osób zatrudnionych na podstawie umowy o współpracę, tj. osób fizycznych prowadzących samodzielną działalność gospodarczą, ponieważ w ocenie Spółki - takie wynagrodzenia są wyłączone z możliwości ujęcia ich w Kosztach Kwalifikowalnych zgodnie z przepisami ustawy o CIT.

W rezultacie, Spółka ma podpisane umowy o pracę (lub cywilnoprawne) z osobami zatrudnionymi w Spółce w Dziale Badań i Rozwoju, z tytułu których to umów Spółka wypłaca wynagrodzenie i ponosi koszty tytułem składek na ubezpieczenie społeczne (ZUS). W ramach obowiązków pracowniczych, poszczególne osoby prowadzą testy i stosowne badania nad nowymi recepturami Produktów, zgodnie z wytycznymi klientów, lub też modyfikują uprzednio stworzone receptury Produktów w celu dopasowania ich do potrzeb klienta. Czynności wykonywane przez w/w pracowników Spółki (zatrudnionymi w Dziale Badań i Rozwoju) Spółka zamierza zakwalifikować do działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Spółkę w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy CIT.

Wynagrodzenie z Umowy o pracę/umowy cywilnoprawnej, jako Koszt Kwalifikowalny.

W myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r. za Koszty Kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych („Ustawa ZUS”), w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 pkt 1a ww. ustawy za Koszty Kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w Ustawie ZUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

W ocenie Wnioskodawcy, przepisy podatkowe dają możliwość uznania za Koszty Kwalifikowane od 1 stycznia 2018 r., poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT (umowy o pracę) oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w Ustawie ZUS (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT) również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy PIT (umowy zlecenia), oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w Ustawie ZUS (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a Ustawy CIT).

Należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy to powyższe wynagrodzenie oraz ww. składki (w całości lub w części) stanowi Koszt Kwalifikowany, zarówno w stosunku do umów o pracę, jak i umów cywilnoprawnych.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za Koszty Kwalifikowane należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a) Ustawy PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w Ustawie ZUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Zatem, w przypadku, gdy ww. pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje usługi nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową (np. czynności określone w umowie jako „inne czynności zlecone przez przełożonego”, które mogą nie być związane z działalnością badawczo-rozwojową), zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części ww. należności, jak i składek, określonych w Ustawie ZUS, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.

Jednakże, w stosunku do Pracowników Działu B+R - Pracownicy Ci nie wykonują innych czynności - jest to wyłącznie 3-5 osób w roku podatkowym (spośród 200 pracowników zatrudnionych przez Spółkę), którzy wykonują wyłącznie prace B+R. Spółka nie zamierza ujmować w uldze B+R czasu pracy pracowników produkcyjnych, którzy współpracują z Pracownikami Działu B+R, bowiem czas pracy B+R pracowników produkcyjnych jest znikomy i trudny do oszacowania.

W rezultacie, Spółka prowadzi w roku podatkowym stosowną Ewidencję Czasu Pracy Pracowników, która odzwierciedla rzeczywisty czas pracy pracownika nad działalnością badawczo-rozwojową w danym roku podatkowym - co wynika z art. 9 ust. 1b Ustawy CIT, zgodnie z którym przepisem podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy CIT, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

W rezultacie, na podstawie Ewidencji Czasu Pracy Pracowników, Spółka wpisuje wynagrodzenie pracowników (wynagrodzenie zasadnicze oraz składki ZUS) do Zestawienia Kosztów tj. zestawienia Kosztów Kwalifikowalnych, które Spółka poniosła w danym roku podatkowym. Zestawienia Kosztów wynika zatem, że Spółka wyodrębnia tego rodzaju wydatki i wskazuje wyłącznie czas pracy pracowników, którzy był przeznaczony wyłącznie na działalność B+R (rzeczywisty czas pracy), który w stosunku do Pracowników B+R wynosi 100% czasu pracy, bowiem osoby te nie wykonują innych czynności pracowniczych, aniżeli praca w Dziale B+R nad tworzeniem i/lub udoskonalaniem receptur Produktów.

Składki ZUS.

W Zestawieniu Kosztów ponadto, Spółka uwzględnia Koszty Kwalifikowalnej, którymi są składki na ubezpieczenie społeczne ZUS i składki zdrowotne.

Zaliczenie składek na ubezpieczenie społeczne nie budzi wątpliwości (co też zostało omówione powyżej w stosunku do umów o pracę i umów zlecenia) w świetle art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a) Ustawy CIT. Przy czym, Spółka nie ujmuje w Kosztach Kwalifikowalnych składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych - wydatki te nie stanowią bowiem Kosztów Kwalifikowalnych zgodnie z przepisami ustawy o CIT.

Podsumowując, w ocenie Spółki - w/w wydatki poniesione przez Spółkę tytułem wynagrodzenia zasadniczego i składek ZUS na rzecz Pracowników zatrudnionych w Spółce (w Dziale Badań i Rozwoju), stanowią Koszty Kwalifikowalne, w części w jakiej nie zostały Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie i są odpowiednio udokumentowane za pomocą Ewidencji Czasu Pracy i Zestawienia Kosztów.

Jak już wskazano w opisie stanu faktycznego, koszty zatrudnienia pracowników stanowią koszty uzyskania przychodów, a prowadzone ewidencje umożliwiają wyodrębnienie kosztów przedmiotowej działalności B+R z innych kosztów.

Poprawność stanowiska Spółki zawartego w niniejszym wniosku potwierdzają wyroki w podobnych sprawach np.:

- Wyrok WSA w Poznaniu z 13 maja 2021 r., I SA/Po 163/21, LEX nr 3182820:

„Jeżeli pracownik przeznacza cały swój czas pracy na działalność badawczo-rozwojową, to wówczas wydatki związane z czasem jego usprawiedliwionej nieobecności w pracy winny być uwzględnione w pełnej wysokości, albo w określonej proporcji, gdy pracownik poświęca na badania jedynie część swojego czasu, w odniesieniu do całego czasu pracy”.

- Wyrok WSA w Poznaniu z 12 maja 2021 r., I SA/Po 826/20, LEX nr 3183395:

„Koszty pracownicze ponoszone na wynagrodzenia programistów, przypadające za okresy usprawiedliwionej nieobecności w pracy (urlop, chorobowe), w proporcji, w jakiej stosunek czasu pracy faktycznie poświęconego na działalność badawczo-rozwojową pozostawał do ogólnego wymiaru czasu pracy, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.”

- Wyrok NSA z 5 lutego 2021 r., II FSK 1038/19, LEX nr 3173040:

„W przypadku, gdy pracownik wykonuje w całości prace związane z działalnością badawczo-rozwojową, to wszystkie przychody podatnika związane z taką pracą oraz sfinansowane przez płatnika składek z tytułu stosunku pracy, w tym należności z tytułu urlopu lub choroby, stanowią koszt kwalifikowany na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.”

- Wyrok WSA w Krakowie z 3 września 2020 r., I SA/Kr 299/20, LEX nr 3083983:

„Decydujące jest wykonywanie przez pracownika działalności B+R, a skoro jest ona wykonywana, to wszystkie przychody podatnika związane z jego stosunkiem pracy oraz sfinansowane przez płatnika składek z tytułu tych należności, określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, stanowią koszt kwalifikowany na podstawie 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.”

- Wyrok WSA w Gliwicach z 20 lutego 2020 r., I SA/GI 1323/19, LEX nr 2829995:

„Decydujące jest wykonywanie przez pracownika działalności badawczo-rozwojowej, a skoro jest ona wykonywana na podstawie umowy o pracę, to wszystkie przychody podatnika związane z jego stosunkiem pracy oraz sfinansowane przez płatnika składek z tytułu tych należności, określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, stanowią koszt kwalifikowany na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.”

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”, „uCIT”),

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 updop,

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r.,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1. badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

2. badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,

3. badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

a.opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,

b. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Ustawa z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r., poz. 1669, dalej: „Ustawa wprowadzająca”), znowelizowała definicję badań naukowych oraz prac rozwojowych zawartą w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z treścią Ustawy wprowadzającej, nowelizacja powyższych pojęć weszła w życie z 1 października 2018 r.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r.,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem zadanego pytania nr 1 wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 u.p.d.o.p.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania naukowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

- w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

- w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Z opisu sprawy wynika, że wszystkie produkty zaprezentowane we wniosku, stanowią produkty własne, stworzone autorsko przez Spółkę, produkty te zawierają rozwiązania wcześniej niewystępujące w praktyce gospodarczej Spółki. Prace będące przedmiotem wniosku są prowadzone w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany według ustalonego harmonogramu, a także w ramach prac Spółki powstaje nowa wiedza z zakresu (…).

Tym samym, w cenie tut. Organu opisane we wniosku prace, prowadzone przez dział Badań i Rozwoju, mające na celu tworzenie (…) nowych (…) lub też udoskonalanie istniejących receptur, mają charakter działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 uCIT, co uprawnia Państwa do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d uCIT.

Ad. 2, 3, 4

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 u.p.d.o.p.

Jak stanowi art. 18d ust. 2 u.p.d.o.p., za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

Zgodnie z art. 18d ust. 5 u.p.d.o.p.,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W myśl art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b u.p.d.o.p., zgodnie z którym:

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

- koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,

- ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

- jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 2

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 2, jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r., poz. 120). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 18d ust. 1 updop będą u Wnioskodawcy wydatki związane z nabyciem materiałów i surowców, bezpośrednio związanych z działalnością badawczo-rozwojową.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy koszty surowców i materiałów wykorzystywanych przez Spółkę w działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, jest prawidłowe.

Ad. 3

Jak już wyżej wskazano, w myśl art. 18d ust. 2 pkt 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się:

ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu wskazujemy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

System szkolnictwa wyższego i nauki tworzą:

1. uczelnie;

2. federacje podmiotów systemu szkolnictwa wyższego i nauki, zwane dalej „federacjami”;

3. Polska Akademia Nauk, działająca na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o Polskiej Akademii Nauk (Dz.U. z 2020 r. poz. 1796 ), zwana dalej „PAN”;

4. instytuty naukowe PAN, działające na podstawie ustawy, o której mowa w pkt 3, zwane dalej „instytutami PAN”;

5. instytuty badawcze, działające na podstawie ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz.U. z 2022 r. poz. 498);

6. międzynarodowe instytuty naukowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw działające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwane dalej „instytutami międzynarodowymi”;

6a. Centrum Łukasiewicz, działające na podstawie ustawy z dnia 21 lutego 2019 r. o Sieci Badawczej Łukasiewicz (Dz.U. z 2020 r. poz. 2098);

6b. instytuty działające w ramach Sieci Badawczej Łukasiewicz, zwane dalej „instytutami Sieci Łukasiewicz”;

7. Polska Akademia Umiejętności, zwana dalej „PAU”;

8. inne podmioty prowadzące głównie działalność naukową w sposób samodzielny i ciągły. Przepis art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy CIT, odsyła zatem do podmiotów objętych systemem szkolnictwa wyższego i nauki.

Wobec powyższego, za koszty kwalifikowane należy uznać ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, nabycie wyników badań naukowych, które są świadczone lub wykonywane jednocześnie:

- na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce,

- na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, jak wynika z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka nabywa badania i ekspertyzy od podmiotów, które są jednostkami naukowymi, jak i od podmiotów, które nie posiadają takiego statusu tj. prywatne instytuty badawcze, laboratoria oraz jednostki certyfikujące i kontrolne.

Podsumowując, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy, czy koszty poniesione na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 4

Przechodząc do pytania oznaczonego nr 4, które dotyczy wątpliwości związanych z kosztami poniesionymi na rzecz Pracowników Spółki zatrudnionych w wyodrębnionym w strukturze Spółki Dziale B+R, stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2647 ze zm., dalej: „updof”):

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (...).

Należy zaznaczyć, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a u.p.d.o.p.).

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f.:

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowią wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenia i umowa o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a u.p.d.o.p.

Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas choroby/innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy. W takiej sytuacji zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Część dotycząca wydatków na wynagrodzenia osób zaangażowanych w realizację Projektów B+R bez względu na to czy osoby te są w pełni dedykowane do działalności badawczo-rozwojowej czy tylko w części, przypadająca na ich absencję w pracy (m.in. z powodu choroby, opieki nad dzieckiem, innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego) wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiła kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 ust. 1 i 1a updop.

Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Tym samym, Państwa stanowisko, które dotyczy ustalenia, czy koszty poniesione w danym miesiącu (w ciągu roku ) należności z tytułów o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o ZUS - na rzecz Pracowników Spółki zatrudnionych w wyodrębnionym w strukturze Spółki Dziale B+R, mogą stanowić koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT, jest prawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko, czy:

- opisana we wniosku o interpretację podatkową działalność Spółki w ramach działalności wyodrębnionego w strukturze Spółki Działu B+R spełnia definicję działalności badawczo- rozwojowej zawartej w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, która uprawnia Spółkę do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT – jest prawidłowe;

- koszty surowców i materiałów wykorzystywanych przez Spółkę w działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT – jest prawidłowe;

- koszty poniesione na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 3 ustawy o CIT – jest prawidłowe;

- koszty poniesione w danym miesiącu (w ciągu roku ) należności z tytułów o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o ZUS - na rzecz Pracowników Spółki zatrudnionych w wyodrębnionym w strukturze Spółki Dziale B+R, mogą stanowić koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a) ustawy o CIT – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA),

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).

Rozliczanie ulg na innowacje w praktyce

Ulgi podatkowe na innowacje i rozwój

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 4 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.643.2023.2.JMS