Interpretacja indywidualna z dnia 22 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.357.2023.5.MPU

W zakresie uznania, że zespół składników materialnych i niematerialnych (wraz ze zobowiązaniami) wydzielany ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej w ramach planowanego podziału przez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i będzie stanowić czynność wyłączoną z zakresu opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz w zakresie korekty podatku naliczonego.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek wspólny z 22 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący m.in. podatku od towarów i usług:

- prawidłowe w zakresie uznania, że zespół składników materialnych i niematerialnych (wraz ze zobowiązaniami) wydzielany ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej (obejmujący działalność X) w ramach planowanego podziału przez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT,

- prawidłowew zakresie uznania, że przeniesienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (wraz ze zobowiązaniami) wydzielanych ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej (obejmujących działalność X) w ramach planowanego podziału przez wydzielenie, będzie stanowić czynność wyłączoną z zakresu opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT,

- nieprawidłowew zakresie uznania, że Spółka Przejmująca, do której w ramach planowanego podziału przez wydzielenie przenoszona jest działalność X w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie zobowiązana - w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytej ZCP - do dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 9 ustawy o VAT w odniesieniu do okresu pozostałego do zakończenia okresów określonych w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, a rozpoczętych u Spółki Dzielonej,

wpłynął 22 września 2023 r. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 listopada 2023 r., oraz pismem z 8 grudnia 2023 r.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

- XX. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Dzielona”, „Wnioskodawca”)

ul. (…)

(…) (…)

NIP (…)

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

- XY. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka Przejmująca”, „Zainteresowany”)

ul. (…)

(…) (…)

NIP (…)

Opis zdarzenia przyszłego

XX. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka Dzielona” lub „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową mającą siedzibę i zarząd na terytorium Polski oraz podlegającą w Polsce tzw. Nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania) jako polski rezydent podatkowy. Ponadto, Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).  

Na dzień złożenia niniejszego wniosku (oraz na dzień planowanego podziału przez wydzielenie), (…)% udziałów we Wnioskodawcy posiada (będzie posiadać) (…) (dalej: „Udziałowiec nr 1 Spółki Dzielonej”), natomiast pozostałe (…)% posiada (będzie posiadać) (…) (dalej: „Udziałowiec nr 2 Spółki Dzielonej” lub „(…)”) (dalej łącznie jako: „Udziałowcy Spółki Dzielonej”). Udziałowiec nr 1 Spółki Dzielonej ma siedzibę i zarząd na terytorium (…) i jest (…) rezydentem podatkowym, nie posiadającym zagranicznego zakładu w Polsce. Udziałowiec nr 2 Spółki Dzielonej ma siedzibę i zarząd na terytorium (…) i jest (…) rezydentem podatkowym, nie posiadającym zagranicznego zakładu w Polsce.

Spółka Dzielona i Udziałowcy Spółki Dzielonej należą do międzynarodowej grupy (…) (dalej: „Grupa Z” lub „Grupa”), będącej wiodącym dostawcą rozwiązań w zakresie (…) (…), (…) i (…). Grupa operuje poprzez trzy linie serwisowe: (…) ((…)), (…) ((…)) oraz (…) ((…)). (…) zajmuje się (…). (…) sprzedaje (…), (…), (…) i (…), (…) i (…). Natomiast (…) świadczy (…) i (…) rozwiązania do obsługi (…) (…), (…) (…), (…) (…), (…) (…) i (…) (…) (…) oraz (…).

Na chwilę obecną, Wnioskodawca prowadzi działalność w dwóch z wymienionych wyżej obszarów działalności Grupy, tj. XZ. i X. Przy czym, działalność X. była pierwotnym (tj. wyjściowym) przedmiotem działalności Wnioskodawcy, która w późniejszym czasie została rozszerzona o działalność MX., a następnie XZ.. Ponadto, pierwotny zakres działalności X został poszerzony. Powyższe, odbyło się m.in. w ramach dokonanego w (…) r. przejęcia całego majątku dwóch spółek (prowadzących działalność XZ. i MX.) w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U.2022.1467 t.j.; dalej: „KSH”) (tzw. Połączenie przez przejęcie). Następnie, w (…) r. podjęto decyzję o wyodrębnieniu MX. do dedykowanej, nowo zawiązanej spółki przejmującej. Wyodrębnienie nastąpiło w drodze podziału przez wydzielenie z Wnioskodawcy części majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej zespół składników materialnych i niematerialnych przypisanych do MX. w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH. Celem uniknięcia wątpliwości - powyższy opis ma na celu pełne przedstawienie zdarzenia przyszłego, przy czym - w ocenie Wnioskodawcy - nie ma on wpływu na ocenę skutków podatkowych.

Obecnie trwają prace nad wydzieleniem z Wnioskodawcy linii biznesowej X do dedykowanej spółki z Grupy, którą jest XY. Sp. z o.o., wcześniej działająca pod firmą (…) Sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmująca” lub „Zainteresowany”).

Spółka Przejmująca jest spółką kapitałową mającą siedzibę i zarząd na terytorium Polski oraz podlegającą w Polsce tzw. nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania) jako polski rezydent podatkowy. Ponadto, Spółka Przejmująca jest czynnym podatnikiem VAT.

Na dzień planowanego podziału przez wydzielenie, całość udziałów Zainteresowanego będzie posiadać (…) (dalej: „Udziałowiec Spółki Przejmującej”) mający siedzibę i zarząd na terytorium (…) i będący (…) rezydentem podatkowym, nie posiadającym zagranicznego zakładu w Polsce. Niemniej, na dzień złożenia niniejszego wniosku własność udziałów Udziałowca Spółki Przejmującej może nie być jeszcze odzwierciedlona w Krajowym Rejestrze Sądowym.  

Planowana reorganizacja ma nastąpić w drodze podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH i być skuteczna z dniem 2 stycznia 2024 r. Tym samym, docelowo obszar XZ. i X zostaną rozdzielone i będą funkcjonować jako dwa samodzielne i niezależne przedsiębiorstwa (biznesy) w dwóch odrębnych spółkach – XZ. w ramach Spółki Dzielonej oraz X w ramach Spółki Przejmującej. W wyniku podziału przez wydzielenie, dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego w Spółce Przejmującej oraz wydania (objęcia) udziałów w Spółce Przejmującej przez Udziałowców Spółki Dzielonej. Wartość emisyjna udziałów oraz parytet wymiany udziałów zostaną ustalone z uwzględnieniem wartości rynkowej majątku Spółki Dzielonej wydzielanego do Spółki Przejmującej, a obejmującego składniki majątkowe przypisane do działalności X.

1.Działalność Wnioskodawcy

Jak wspomniano powyżej, obecną działalność Wnioskodawcy można podzielić na dwa zasadnicze (główne) segmenty, tj. XZ. i X

(i)Działalność XZ.

W ogólności, zasadnicza działalność XZ. jest wykonywana przez trzy wyodrębnione w ramach Wnioskodawcy jednostki, tj. (…) (dalej: „(…)”) (…) wykonujący zadania jednostki pierwszej linii (…) oraz (…) (…) i (…) (…)pełniące rolę jednostek montażowych XZ..

(…)

Wnioskodawca pełni rolę tzw. jednostki pierwszej linii (ang. (…); dalej: „(…)”) dla działalności XZ. i zajmuje się marketingiem i dystrybucją produktów należących do oferty XZ. Grupy Z. W związku z tym Wnioskodawca kupuje sprzęt i części zamienne XZ. głównie od (…), którym jest Udziałowiec nr 2 Spółki Dzielonej oraz innych jednostek montażowych z Grupy świadczących usługi produkcyjne (ang. (…); dalej: „(…)”), celem dystrybucji na polskim rynku. Kluczowi klienci (…) XZ. zajmują się przede wszystkim obsługą (…) (…) (…) (…).

(…) XZ. ma swoje biura w (…) i na dzień (…) (…) (…) r. zatrudniała (…) pracowników (formalnym pracodawcą jest Wnioskodawca). Co istotne, (…) w (…) posiada status (…) na mocy uchwały zarządu z dnia (…) (…) (…) r. i podlega ujawnieniu w schemacie organizacyjnym Wnioskodawcy z dnia (…) (…) (…) r. (dalej: „Schemat Organizacyjny”) jako (…) Dział (…) i (…) (…) w (…).

Zgodnie z regulaminem organizacyjnym Wnioskodawcy z dnia (…) (…) (…) r. i (…) (…) (…) r. (dalej: „Regulamin Organizacyjny”), zarząd Wnioskodawcy w drodze uchwały, nadaje określonym częściom Spółki Dzielonej status (…) i pozbawia je tego statusu. Status (…) nadaje się oddziałowi lub innej części spółki, realizującej samodzielnie określony zakres działalności Wnioskodawcy, wyodrębniony pod względem organizacyjnym, miejsca prowadzenia działalności oraz zarządczym. Utworzenie i likwidacja (…) podlega ujawnieniu w Schemacie Organizacyjnym.

(…) Dział (…) i (…) (…) w (…) podlega Dyrektorowi Działu Sprzedaży i Serwisu (…) w (…), powołanemu mocą uchwały zarządu na podstawie Regulaminu Organizacyjnego. Ww. Dyrektor samodzielnie zarządza powierzonym mu obszarem, w tym podejmuje bieżące decyzje związane z jego funkcjonowaniem i ponosi odpowiedzialność za skutki tych decyzji. Na poziomie Grupy, linia biznesowa XZ. podlega odpowiednim jednostkom w (…), które odpowiadają za ten segment działalności biznesowej. W konsekwencji, Dyrektor i prowadzona przez niego jednostka pierwszej linii XZ. ostatecznie podlega pod zarząd (…) (…) (…).

Działalność (…) Działu (…) i (…) (…) w (…) jest ewidencjonowana w systemie (…), którym jest (…). Co istotne, na potrzeby raportowania grupowego Wnioskodawca przygotowuje bilans – co do zasady – oddzielnie dla każdego (…), w tym (…) Działu (…) i (…) (…) w (…) (w systemie jako (…)), a następnie konsoliduje ich wynik w wyniku Wnioskodawcy. (…) Dział (…) i (…) (…) w (…) posiada dedykowany (odrębny) rachunek bankowy na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto Wnioskodawca (Spółka Dzielona) posiada wyodrębniony rachunek płacowy i ZFŚS dla wszystkich zatrudnionych pracowników (w tym pracowników (…) Działu (…) (…) (…) w (…)).

(…) (…) (…) w (…)   

Poza prowadzeniem działalności dystrybucyjnej jako (…) , Wnioskodawca pełni również rolę jednostki montażowej XZ. ((…)) w (…), tj. świadczy usługi produkcyjne na zlecenie, w ramach których wykonuje w (…) montaż sprzętu mobilnego, (…) i urządzeń do transportu (…) oraz odpowiednich części zamiennych XZ.. Ponadto, (…) XZ. wykonuje usługi montażu (…) (…) typu „(…)” firmy (…). (…) XZ. kupuje komponenty głównie od zewnętrznych dostawców i sprzedaje produkty po montażu (…) (…) oraz bezpośrednio na rzecz zewnętrznych klientów w imieniu (…) (…), natomiast produkty przeznaczone dla klientów w Polsce przekazuje bezpośrednio (…) Działowi (…) i (…) w (…). Dodatkowo, (…) XZ. świadczy usługi badawczo-rozwojowe XZ. oraz usługi techniczne na rzecz (…) (…).

(…) XZ. ma swoją fabrykę i biura w (…) i na dzień (…) (…) (…) r. zatrudniała (…) pracowników (formalnym pracodawcą jest Wnioskodawca). Co istotne, (…) XZ. posiada status (…) na mocy uchwały zarządu z dnia (…) (…) (…) r. i podlega ujawnieniu w Schemacie Organizacyjnym Wnioskodawcy jako (…) (…) (…) w (…).

(…) Fabryka (…) w (…) podlega Dyrektorowi Fabryki (…) w (…),  powołanemu mocą uchwały zarządu na podstawie Regulaminu Organizacyjnego. Ww. Dyrektor samodzielnie zarządza powierzonym mu obszarem, w tym podejmuje bieżące decyzje związane z jego funkcjonowaniem i ponosi odpowiedzialność za skutki tych decyzji. Na poziomie Grupy, wspomniany Dyrektor i prowadzona przez niego jednostka (…) (…) w (…) ostatecznie podlega pod zarząd (…) (…) (…).

Działalność (…) (…) (…) w (…) jest ewidencjonowana w systemie (…), którym jest (…). Jak wspomniano powyżej, na potrzeby raportowania grupowego Wnioskodawca przygotowuje bilans - co do zasady - oddzielnie dla każdej (…) , a następnie konsoliduje ich wynik w wyniku Wnioskodawcy. Niemniej, z uwagi na kompatybilność działalności (uzupełniający się charakter) (…) Fabryka (…) w (…) i (…) (…) (…) w (…) są raportowane razem jako (…).

(…) Fabryka (…) w (…) posiada dedykowany (odrębny) rachunek bankowy na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, z którego - z uwagi na kompatybilny charakter działalności - korzysta również (…) (…) (…) w (…). Ponadto Wnioskodawca (Spółka Dzielona) posiada wyodrębniony rachunek płacowy i ZFŚS dla wszystkich zatrudnionych pracowników (w tym pracowników (…) Fabryki (…) w (…)).

(…) (…) (…) w (…)

Ponadto, Wnioskodawca pełni rolę jednostki (…) (…) ((…)) w (…) w (…), gdzie dokonuje finalnego montażu i testowania urządzeń wyprodukowanych w Fabryce XZ. w (…) na (…) (…) w (…) przed załadunkiem na (…).

Jednostka montażowa (…) (…) (ang. (…)) korzysta z biura w (…) i na dzień (…) (…) (…) r. zatrudniała (…) pracowników (formalnym pracodawcą jest Wnioskodawca). Co istotne, (…) (…) (…) posiada status (…) na mocy uchwały zarządu z dnia (…) (…) (…) r. i podlega ujawnieniu w Schemacie Organizacyjnym Wnioskodawcy jako (…) (…) (…) w (…).

(…) (…) (…) w (…) podlega Dyrektorowi Działu (…) (…) w (…), powołanemu mocą uchwały zarządu na podstawie Regulaminu Organizacyjnego. Ww. Dyrektor samodzielnie zarządza powierzonym mu obszarem, w tym podejmuje bieżące decyzje związane z jego funkcjonowaniem i ponosi odpowiedzialność za skutki tych decyzji. Na poziomie Grupy, Dyrektor i prowadzona przez niego jednostka (…) (…) (…) w (…) ostatecznie podlega pod zarząd (…) (…) (…).  

Działalność (…) (…) (…) w (…) jest ewidencjonowana w systemie (…), którym jest (…). Jak wspomniano powyżej, na potrzeby raportowania grupowego Wnioskodawca przygotowuje bilans - co do zasady - oddzielnie dla każdej (…), a następnie konsoliduje ich wynik w wyniku Wnioskodawcy. Niemniej, z uwagi na kompatybilność działalności (uzupełniający się charakter) (…) (…) (…) w (…) o (…) (…) (…) w (…) są raportowane razem jako (…).

Podobnie, (…) (…) (…) w (…) nie posiada odrębnego rachunku bankowego lecz korzysta z rachunku bankowego (…) (…) (…) w (…). Ponadto Wnioskodawca (Spółka Dzielona) posiada wyodrębniony rachunek płacowy i ZFŚS dla wszystkich zatrudnionych pracowników (w tym pracowników (…) (…) (…) w (…)). 

(ii)Działalność X

(…) Oddział w (…)

Wnioskodawca pełni również rolę tzw. jednostki pierwszej linii ((…)) dla działalności X prowadząc marketing i dystrybucję produktów z portfela produktów X Grupy Z. W związku z tym, Wnioskodawca jako (…), kupuje produkty X głównie od (…) (…) (dalej: „(…)”) i od (…) (…) (…) w celu ich dystrybucji na polskim rynku. Kluczowi klienci (…) (…) prowadzą działalność głównie w sektorach (…), (…), usług (…), dostaw (…), (…) i (…) oraz przetwórstwa (…) w Polsce.

Ponadto, Wnioskodawca jako (…) (…) świadczy usługi serwisowe dotyczące dystrybuowanych przez nią produktów i sprzedaje używany sprzęt przeznaczony do przeładunku (…) (działalność X).

(…) (…) ma swoje biura w (…) i na dzień (…) (…) (…) r. zatrudniała (…) pracowników. Co istotne, (…) (…) posiada status (…) na mocy uchwały zarządu z dnia (…) (…) (…) r. i podlega ujawnieniu w Schemacie Organizacyjnym Wnioskodawcy jako (…) Oddział w (…). (…) Oddział w (…) jest ponadto zarejestrowany jako oddział Wnioskodawcy w Krajowym Rejestrze Sądowym.   

(…) Oddział w (…) podlega Dyrektorowi Oddziału (…), powołanemu mocą uchwały zarządu na podstawie Regulaminu Organizacyjnego. Ww. Dyrektor samodzielnie zarządza powierzonym mu obszarem, w tym podejmuje bieżące decyzje związane z jego funkcjonowaniem i ponosi odpowiedzialność za skutki tych decyzji. Na poziomie Grupy, Dyrektor i prowadzona przez niego (…) (…) ostatecznie podlega pod zarząd (…) (…) (…).

Co więcej, na mocy uchwały zarządu z dnia (…) (…) (…) r., (…) Oddział w (…) przyznano status samodzielnego pracodawcy w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (Dz.U.2023.1465 t.j., dalej: „KP”). Co za tym idzie, Dyrektor Oddziału w (…) w stosunku do personelu (…) X w (…) pełni funkcję osoby samodzielnie zarządzającej zakładem pracy w rozumieniu przepisów KP i realizuje wszelkie uprawnienia oraz obowiązki pracodawcy, a także wykonuje wszelkie kompetencje pracodawcy.

Działalność (…) Oddziału (…) jest ewidencjonowana w systemie (…), którym jest (…). Jak  wspomniano powyżej, na potrzeby raportowania grupowego Wnioskodawca przygotowuje bilans - co do zasady - oddzielnie dla każdej (…), w tym (…) Oddział w (…) (w systemie jako (…)), a następnie konsoliduje ich wynik w wyniku Wnioskodawcy. (…)Oddział w (…) posiada dedykowany (odrębny) rachunek bankowy na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Dodatkowo, z uwagi na status samodzielnego pracodawcy na gruncie KP, (…) Oddział w (…) posiada wyodrębniony rachunek płacowy i ZFŚS.

(…) (…) (…) w (…)

Ponadto, Wnioskodawca pełni rolę jednostki montażowej ((…)) (…) i wykonuje montaż (…), w tym (…) (…) w obszarze działalności X. (…) X kupuje komponenty od zewnętrznych dostawców i sprzedaje produkty po montażu (…) (…) oraz bezpośrednio na rzecz zewnętrznych klientów w imieniu (…) (…). Dodatkowo, Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową związaną z pionem żurawi załadunkowych.  

(…) (…) (…) w (…) ma swoją fabrykę i biura w (…) i na dzień (…) (…) (…) r. zatrudniała (…) pracowników. Przy czym, (…) osób stanowią pracownicy wykonujący zadania (…) (…) na rzecz Wnioskodawcy, natomiast pozostałe (…) osoby to pracownicy wykonujący zadania na rzecz innych spółek z grupy (…) (ang. (…) (…)) oraz pracownicy z działu zasobów ludzkich (HR) X.

Co istotne, (…) X posiada status (…) na mocy uchwały zarządu z dnia (…) (…) (…) r. i podlega ujawnieniu w Schemacie Organizacyjnym Wnioskodawcy jako (…) (…) (…) w (…). (…) Fabryka X w (…) podlega Dyrektorowi Fabryki X w (…), powołanemu mocą uchwały zarządu na  podstawie Regulaminu Organizacyjnego. Ww. Dyrektor samodzielnie zarządza powierzonym mu obszarem, w tym podejmuje bieżące decyzje związane z jego funkcjonowaniem i ponosi odpowiedzialność za skutki tych decyzji. Na poziomie Grupy, Dyrektor i prowadzona przez niego (…) (…) w (…) ostatecznie podlega pod zarząd (…) (…) (…).

Co więcej, na mocy uchwały zarządu z dnia (…) (…) (…) r., (…) (…) (…) w (…) przyznano status  samodzielnego pracodawcy w rozumieniu art. 3 KP. Co za tym idzie, Dyrektor Fabryki (…) w (…) w stosunku do personelu zatrudnionego przez (…) (…) (…) w (…) pełni funkcję osoby samodzielnie zarządzającej zakładem pracy w rozumieniu przepisów KP i realizuje wszelkie uprawnienia oraz obowiązki pracodawcy, a także wykonuje wszelkie kompetencje pracodawcy.

Działalność (…) (…) (…) w (…) jest ewidencjonowana w systemie (…), którym jest (…). Jak wspomniano powyżej, na potrzeby raportowania grupowego Wnioskodawca przygotowuje bilans - co do zasady - oddzielnie dla każdej (…), w tym (…) (…) (…) w (…) (w systemie jako (…)), a następnie konsoliduje ich wynik w wyniku Wnioskodawcy.

(…) Fabryka (…) w (…) posiada dedykowany (odrębny) rachunek bankowy na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Dodatkowo, z uwagi na status samodzielnego pracodawcy na gruncie KP, (…) (…) (…) w (…) posiada wyodrębniony rachunek płacowy i ZFŚS.

(…) Oddział w (…)

Od (…) r. u Wnioskodawcy funkcjonuje również centrum wsparcia (ang. (…) (…) (…) (…)) zajmujące się harmonizacją i optymalizacją procesów oraz wsparciem innych jednostek (…) na terenie Europy w obszarach posprzedażowych i serwisowych (tzn. (…)& (…)).   

Centrum wsparcia zlokalizowane jest w (…) i na dzień (…) (…) (…) r. zatrudniało (…) pracowników. Co istotne, posiada ono status (…) na mocy uchwały zarządu z dnia (…) (…) (…) r. i podlega ujawnieniu w Schemacie Organizacyjnym Wnioskodawcy jako (…) Oddział w (…). (…) Oddział w (…) jest ponadto zarejestrowany jako oddział Wnioskodawcy w Krajowym Rejestrze Sądowym.  

(…) Oddział w (…) podlega Dyrektorowi Oddziału w (…), powołanemu mocą uchwały zarządu na podstawie Regulaminu Organizacyjnego. Ww. Dyrektor samodzielnie zarządza powierzonym mu obszarem, w tym podejmuje bieżące decyzje związane z jego funkcjonowaniem i ponosi odpowiedzialność za skutki tych decyzji. Na poziomie Grupy, Dyrektor i prowadzona przez niego (…) Oddział w (…) ostatecznie podlega pod zarząd (…) (…) (…).

Co więcej, na mocy uchwały zarządu z dnia (…) (…) (…) r., (…) Oddział w (…) przyznano status samodzielnego pracodawcy w rozumieniu art. 3 KP. Co za tym idzie, Dyrektor Oddziału w (…) w stosunku do personelu (…) Oddział w (…) pełni funkcję osoby samodzielnie zarządzającej zakładem pracy w rozumieniu przepisów KP i realizuje wszelkie uprawnienia oraz obowiązki pracodawcy, a także wykonuje wszelkie kompetencje pracodawcy.  

Działalność (…) Oddział (…) w (…) jest ewidencjonowana w systemie (…), którym jest (…). Jak wspomniano powyżej, na potrzeby raportowania grupowego Wnioskodawca przygotowuje bilans - co do zasady - oddzielnie dla każdej (…), w tym (…) Oddział w (…) (w  systemie jako (…)), a następnie konsoliduje ich wynik w wyniku Wnioskodawcy.  

(…) Oddział (…) w (…) posiada dedykowany (odrębny) rachunek bankowy na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Dodatkowo, z uwagi na status samodzielnego pracodawcy na gruncie KP, (…) Oddział (…) w (…) posiada wyodrębniony rachunek płacowy i ZFŚS.  

Reasumując powyższe, zasadnicza działalność (…) jest wykonywana przez trzy wyodrębnione w ramach Wnioskodawcy jednostki, tj. (…) Oddział w (…) wykonujący zadania jednostki pierwszej linii ((…)) (…), (…) (…) (…) w (…) pełniący rolę jednostki montażowej ((…)) (…) oraz (…) Oddział w (…) pełniący rolę centrum wsparcia dla spółek (…) w (…).

(iii)Pozostała działalność Wnioskodawcy

Ponadto, na dzień (…) (…) (…) r. Wnioskodawca zatrudniał (…) pracowników pełniących funkcje grupowe (ang. (…) (…)) z zakresu finansów i księgowości, zasobów ludzkich (HR) oraz IT. Osoby te wykonują swoje funkcje na rzecz Wnioskodawcy (XZ. i/lub X). Ich działalność jest działalnością wtórną, tj. służącą wsparciu realizacji podstawowej (zasadniczej) działalności Wnioskodawcy. Wśród tych osób, trzy pełnią stanowiska kierownicze na stanowisku: Dyrektor Finansowy na Polskę, Główny Księgowy na Polskę oraz Dyrektor Personalny na Polskę.

Pracownicy finansów i księgowości pełnią funkcje na rzecz XZ. lub X. Z kolei pracownicy zasobów ludzkich (HR) zatrudnieni przez Wnioskodawcę pełnią swe funkcje na rzecz XZ. ((…) osoby) lub X ((…) osoby). Fabryka X posiada dodatkowo dedykowany zespół HR zatrudniony przez (…) Fabryka X w (…). Niemniej, (…) osoby z działu (…) zatrudnione przez Wnioskodawcę (Dyrektor Krajowy HR, Krajowy Dyrektor Serwisów HR i Lider Zespołu Rekrutacji) pełnią funkcje o charakterze globalnym (tj. grupowym).  

Każda z ww. grup tworzy wewnętrzną komórkę organizacyjną (dalej: „(…)”), która zgodnie z Regulaminem Organizacyjnym jest jednostką organizacyjną w strukturze (…) albo w  strukturze Wnioskodawcy poza (…), nieposiadającą samodzielnego charakteru, lecz służącą realizacji celów gospodarczych struktury organizacyjnej, w której skład wchodzi (obejmuje ona zespół stanowisk pracy, wyodrębniony pod względem organizacyjnym lub funkcjonalnym w celu zapewnienia właściwej organizacji pracy). W przeciwieństwie do (…), (…) nie podlegają ujawnieniu w Schemacie Organizacyjnym.

Nieruchomości Wnioskodawcy

Wnioskodawca jest właścicielem zabudowanych działek gruntu o nr (…) o powierzchni (…) ha (dalej: „Nieruchomość 1”) oraz (…) o powierzchni (…) ha (dalej: „Nieruchomość 2”), położonych w obrębie ewidencyjnym nr (…) (…), w powiecie (…), województwo (…) (dalej łącznie: „Nieruchomości”). Na Nieruchomości 2, położona jest fabryka (wraz z towarzyszącą infrastrukturą i instalacjami) obsługująca (…) (…) w (…) (dalej: „(…) (…)”), a na Nieruchomości 1, fabryka (wraz z towarzyszącą infrastrukturą i instalacjami) obsługująca (…) (…) w (…) (dalej: „(…) (…)”).  

Powyższe wynika z decyzji Prezydenta Miasta (…) z dnia (…) (…) (…) r., na mocy której dokonano podziału działki (…) na dwie niezależne działki, tj. (…) oraz (…).

2. Planowana restrukturyzacja

Obecnie trwają prace nad rozdzieleniem działalności XZ. od X. Jak wskazano powyżej, planowana reorganizacja ma nastąpić w drodze podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH i zmaterializować się z dniem (…) (…) (…) r. W rezultacie, XZ. i X będą funkcjonować jako dwa samodzielne i niezależne przedsiębiorstwa (biznesy) w dwóch odrębnych spółkach – XZ. w ramach Spółki Dzielonej oraz X w ramach Spółki Przejmującej. W wyniku podziału przez wydzielenie, dojdzie do wydania (objęcia) udziałów w Spółce Przejmującej przez Udziałowców Spółki Dzielonej. Na moment przeprowadzenia podziału przez wydzielenie, wyodrębniana do Spółki Przejmującej działalność X będzie posiadała następujące cechy:

- będzie wyodrębniona w sposób faktyczny (funkcjonalny) w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, tj. wyodrębnienie będzie wynikało z samego przedmiotu prowadzonej działalności, odmiennego od przedmiotu działalności prowadzonej przez XZ. (X prowadzi działalność w zakresie szeroko pojętego (…) (…), natomiast XZ.- (…)); innymi słowy portfolio świadczonych usług i produktów są różne dla XZ. i X;

- będzie wyodrębniona w sposób operacyjny w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, w szczególności będzie posiadała własny system zamówień i wycen oraz łańcuch zamówień i dostaw;

- będzie podlegała pod strukturę (kierownictwo) X w ramach Grupy Z, tj. pod (…) (…), a Dyrektorzy poszczególnych (…) X i kierowane przez nich jednostki ((…)) będą podlegali zarządowi (…) (…) (…);

- będzie wyodrębniona w sposób formalny (organizacyjny), w drodze uchwał zarządu na mocy Regulaminu Organizacyjnego ((…) Oddział (…), (…) Fabryka (…) w (…), (…) Oddział w (…)); ponadto (…) Oddział w (…) i (…) Oddział w (…) będą zarejestrowane jako oddziały Wnioskodawcy w Krajowym rejestrze Sądowym;

- będzie posiadała status samodzielnego pracodawcy w rozumieniu art. 3 KP, tj. poszczególne (…) ((…) Oddział w (…), (…) Fabryka (…) w (…) i (…) Oddział w (…)), a nie Wnioskodawca (Spółka Dzielona) będą formalnym pracodawcą personelu zatrudnionego przez trzy ww. (…);

- będzie funkcjonowała w oparciu o dające się wyodrębnić składniki materialne (środki trwałe, w szczególności grunt wraz z posadowionym na nim budynkiem Fabryki (…) w (…) - obejmujący (…), (…), (…) oraz pomieszczenia biurowe, parkingi samochodowe, place składowe, maszyny produkcyjne oraz infrastruktura techniczna, wyposażenie biurowe oraz sprzęt IT) oraz składniki niematerialne (wartości niematerialne i prawne, w szczególności oprogramowanie komputerowe służące do organizacji procesów operacyjnych i finansowych oraz raportowania finansowego i podatkowego;

- ww. składniki majątkowe przyporządkowane do działalności X będą służyły realizacji określonych zadań gospodarczych (zadania jednostki pierwszej linii X, zadania jednostki montażowej X oraz zadania centrum wsparcia dla spółek X w (…));

- będzie prowadziła rozliczenia księgowe w taki sposób, że możliwe będzie zidentyfikowanie (przypisanie) przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań) do tej działalności; na tej podstawie możliwe będzie sporządzenie odrębnego bilansu czy rachunku zysków i strat dla działalności X; co istotne, na potrzeby raportowania grupowego Wnioskodawca przygotowuje taki uproszczony bilans - co do zasady - oddzielnie dla wszystkich (…) - w tym (…) Oddział w (…) ((…)), (…) Fabryka X w (…) ((…)), (…) Oddział w (…) ((…)) - których wynik jest następnie konsolidowany w wyniku Wnioskodawcy;

- będzie posiadała budżety (prognozy) przygotowywane odrębnie dla każdej (…) X, tj. (…) Oddział w (…), (…) Fabryka X w (…) i (…) Oddział w (…);

- będzie posiadała zasady kodowania dokumentów zakupowych i zakładowy plan kont umożliwiające przypisanie kosztów do danego (…);

- na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej będzie posiadała odrębne (dedykowane) rachunki bankowe dla (…) Oddział w (…), (…) (…) (…) w (…) oraz (…) Oddział w (…); ponadto, w związku z przyznaniem każdej z ww. (…) statusu samodzielnego pracodawcy na gruncie KP, każda z ww. jednostek będzie posiadała wyodrębnione rachunki płacowe i ZFŚS;

- będzie posiadała wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania i należności związane z działalnością X;

- w szczególności, można będzie do niej przypisać umowy, które będą objęte transferem do Spółki Przejmującej; od dnia podziału, prawa i obowiązki wynikające z tych umów będą wykonywane przez wydzielaną działalność X w ramach Spółki Przejmującej; w szczególności, transferem objęte zostaną wszystkie umowy dot. zasadniczego (głównego) przedmiotu działalności X, w tym przykładowo umowy z (…) X; natomiast umowy dotyczące usług wsparcia, najczęściej wspólne dla działalności XZ. i X, zostaną odpowiednio rozdzielone w planie podziału do działalności XZ. i X, a jeżeli taki podział nie będzie możliwy (z uwagi na wspólny charakter tych umów lub inne względy prawne lub biznesowe), najpewniej pozostaną w Spółce Dzielonej, przy czym jednocześnie zapewnione będzie zawarcie podobnych umów z poziomu Spółki Przejmującej;

- będzie posiadała dedykowany personel, przy czym w związku z podziałem przez wydzielenie, do Spółki Przejmującej przejdą pracownicy przypisani do działalności X w ramach Spółki Dzielonej, tj. pracownicy zatrudnieni przez (i) (…) Oddział w (…) (pracownicy (…) X), (ii) (…) Fabrykę X w (…) (pracownicy (…) X, tzw. (…) (…) oraz pracownicy HR X), (iii) (…) Oddział w (…) (pracownicy centrum wsparcia) oraz (iv) część pracowników pełniąca funkcje grupowe (głównie finansowe i księgowe) zatrudniona obecnie przez Wnioskodawcę lecz wykonująca zadania i przypisana do X; przejście pracowników nastąpi w trybie art. 23¹ KP;

- Wszystkie ww. składniki majątkowe, zarówno materialne (np. środki trwałe w zakresie w jakim Spółka Dzielona jest ich właścicielem lub współwłaścicielem lub korzystającym w oparciu o inne tytuły prawne jak np. umowa leasingu finansowego) jak i niematerialne (np. wartości niematerialne i prawne w zakresie w jakim Spółka Dzielona jest ich właścicielem, współwłaścicielem lub korzystającym w oparciu o inne tytuły prawne takie jak licencja), jak również zobowiązania i należności (w tym umowy wewnątrzgrupowe), przypisane do działalności X, będą uwzględnione w planie podziału jako składniki objęte wydzieleniem do Spółki Przejmującej.

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż wartość rynkowa majątku Spółki Dzielonej wydzielanego do Spółki Przejmującej zostanie ustalona na podstawie niezależnej wyceny dokonanej przez zewnętrzny podmiot. Przyjęta metoda wyceny będzie typowa dla transakcji, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo i będzie bazowała na tzw. zdyskontowanych przepływach pieniężnych. Informacja na temat wartości majątku Spółki Dzielonej, w szczególności na temat wartości ZCP przeniesionego na Spółkę Przejmującą w ramach podziału przez wydzielenie zostanie zawarta w przygotowanym planie podziału.

Na moment przeprowadzenia podziału przez wydzielenie, pozostająca w Spółce Dzielonej działalność XZ. będzie posiadała następujące cechy:

- będzie wyodrębniona w sposób faktyczny (funkcjonalny) w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, tj. wyodrębnienie będzie wynikało z samego przedmiotu prowadzonej działalności, odmiennego od przedmiotu działalności prowadzonej przez X (X prowadzi działalność w zakresie szeroko pojętego (…) (…), natomiast XZ. - (…)); innymi słowy portfolio świadczonych usług i produktów są różne dla XZ. i X;

- będzie wyodrębniona w sposób operacyjny w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, w szczególności będzie posiadała własny system zamówień i wycen oraz łańcuch zamówień i dostaw;

- będzie podlegała pod strukturę (kierownictwo) XZ. w ramach Grupy Z, tj. pod (…) XZ., a Dyrektorzy poszczególnych (…) XZ. i kierowane przez nich jednostki ((…)) będą podlegali zarządowi (…) (…) XZ.;

- będzie wyodrębniona w sposób formalny (organizacyjny), w drodze uchwał zarządu na mocy Regulaminu Organizacyjnego ((…) Dział Sprzedaży i Serwisu XZ. w (…), (…) Fabryka XZ. w (…) i (…) XZ. (…) w (…));

- będzie funkcjonowała w oparciu o dające się wyodrębnić składniki materialne (środki trwałe, w szczególności grunt wraz z posadowionym na nim budynkiem Fabryki XZ. w (…) - obejmujący (…) (…), (…) (…), (…) oraz pomieszczenia biurowe, parkingi samochodowe, place składowe, tor testowy wraz z infrastrukturą, maszyny produkcyjne oraz infrastruktura techniczna, wyposażenie biurowe oraz sprzęt IT) oraz składniki niematerialne (wartości niematerialne i prawne, w szczególności oprogramowanie komputerowe służące do organizacji procesów operacyjnych i finansowych oraz raportowania finansowego i podatkowego), w tym Fabrykę XZ. w (…);

- ww. składniki majątkowe przyporządkowane do działalności XZ. będą służyły realizacji określonych zadań gospodarczych (zadania jednostki pierwszej linii XZ. oraz zadania jednostek montażowych XZ.);

- będzie prowadziła rozliczenia księgowe w taki sposób, że możliwe będzie zidentyfikowanie (przypisanie) przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań) do tej działalności; na tej podstawie możliwe będzie sporządzenie odrębnego bilansu czy rachunku zysków i strat dla działalności X (co istotne, na potrzeby raportowania grupowego Wnioskodawca przygotowuje taki uproszczony bilans - co do zasady - oddzielnie dla wszystkich (…), których wynik jest następnie konsolidowany w wyniku Wnioskodawcy;

- (…) Dział Sprzedaży i Serwisu XZ. w (…) jest raportowany oddzielnie jako (…), natomiast (…) Fabryka XZ. w (…) o (…) XZ. FAS w (…) - z uwagi na kompatybilność działalności (uzupełniający się charakter) - są raportowane zbiorczo jako (…);

- będzie posiadała budżety (prognozy) przygotowywane zasadniczo odrębnie dla każdej (…) (przykładowo dla (…) Działu Sprzedaży i Serwisu XZ. w (…)); niemniej, z uwagi na kompatybilny charakter działalności, przygotowywany jest jeden budżet (prognoza) dla (…) Fabryka XZ. w (…) i (…) XZ. FAS w (…);

- będzie posiadała zasady kodowania dokumentów zakupowych umożliwiające przypisanie kosztów bezpośrednio do danego (…);

- na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej będzie posiadała odrębne (dedykowane) rachunki bankowe dla (…) Dział Sprzedaży i Serwisu XZ. w (…), (…) Fabryka XZ. w (…) i (…) XZ. FAS w (…); ponadto Wnioskodawca będzie posiadał wyodrębniony rachunek płacowy i ZFŚS dla pracowników trzech ww. (…) XZ.;

- będzie posiadała wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania i należności związane z działalnością XZ.;

- w szczególności, można będzie do niej przypisać umowy, które pozostaną w Spółce Dzielonej (tj. nie będą objęte transferem do Spółki Przejmującej);

- będzie posiadała dedykowany personel, przy czym w związku z podziałem przez wydzielenie, w Spółce Dzielonej pozostaną pracownicy przypisani do działalności XZ., tj. pracownicy (i) (…) Działu Sprzedaży i Serwisu XZ. w (…) (pracownicy (…) XZ.), (ii) (…) Fabryki XZ. w (…) (pracownicy (…) XZ.), (iii) (…) XZ. FAS w (…) (pracownicy (…) XZ. FAS) oraz (iv) część pracowników pełniąca funkcje grupowe (głównie finansowe, księgowe, HR oraz IT) zatrudniona obecnie przez Wnioskodawcę, lecz wykonująca zadania XZ. (i do niego przypisana); wszyscy ww. pracownicy są i będą zatrudnieni bezpośrednio przez Wnioskodawcę.

I.Uzasadnienie biznesowe

Decyzja o rozdzieleniu XZ. i X podyktowana jest kilkoma względami. Z jednej strony, ostatecznym celem Grupy jest utworzenie dwóch światowych spółek giełdowych - XZ. I X oraz (najprawdopodobniej) sprzedaż (…) (ostateczne decyzje w tym zakresie mają zapaść w (…) r.). Oczekuje się, że planowany podział poprawi wyniki finansowe XZ. i X i zapewni ich szybszy wzrost dzięki lepiej dostosowanej strategii oraz ukierunkowanemu zarządzaniu. Uproszczenie struktury wpłynie nie tylko na lepszą rentowność, ale zapewni bardziej elastyczne podejście i znacząco skróci proces podejmowania decyzji biznesowych. Innymi słowy, rozdzielenie XZ. i X ma zwiększyć atrakcyjność obu obszarów (XZ. w ramach Spółki Dzielonej oraz X w ramach Spółki Przejmującej), zapewnić ich bardziej dynamiczny rozwój i ułatwić ich rzetelną wycenę. Dodatkowo, potwierdzi istniejącą od lat operacyjną i organizacyjną odrębność (samodzielność) XZ. i X w ramach Wnioskodawcy, które działają obok siebie i mają niewiele punktów stycznych (brak efektu synergii). W tym miejscu warto nadmienić, że planowany podział przez wydzielenie X ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej jest kontynuacją reorganizacji przeprowadzonej w (…) r. (wyodrębnienie (…) ze Spółki Dzielonej). Wydzielenie X ze Spółki Dzielonej nie zostało przeprowadzone w ostatnich latach z uwagi na ryzyko utraty puli zwolnienia z podatku dochodowego przyznanej na mocy umowy z (…) (…)  (…)  (…) (warunkowanej m.in. stałością zatrudnienia), co byłoby działaniem  niekorzystnym z perspektywy zarządzania przedsiębiorstwem. W efekcie planowanej reorganizacji, struktura polskich spółek (…) zostanie dostosowana do struktur  funkcjonujących w innych krajach, gdzie nastąpiło już rozdzielenie XZ. od X (np. (…), (…) (…), (…)) lub obecnie taki proces się toczy (np. (…)).

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy wątpliwości nie powinno budzić istnienie uzasadnienia ekonomicznego (biznesowego) planowanego podziału przez wydzielenie. W tym kontekście, ustalenie istnienia (bądź braku) uzasadnienia  ekonomicznego rozważanego podziału przez wydzielenie nie jest objęte przedmiotem zapytania w niniejszym wniosku. Na jego potrzeby Wnioskodawca przyjmuje, że reorganizacja jest podyktowana przyczynami ekonomicznymi i jest uzasadniona.

Intencją Spółki Dzielonej i Spółki Przejmującej jest, aby w ramach podziału przez wydzielenie doszło do przeniesienia na Spółkę Przejmującą wszystkich praw i obowiązków oraz należności i zobowiązań istniejących na moment wydzielenia, a przypisanych do X. Właśnie ze względu na tzw. Częściową sukcesję uniwersalną, w ramach której Spółka Przejmująca wstępuje z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki Spółki Dzielonej określone w planie podziału, a składniki majątkowe nieprzypisane w planie podziału pozostają po stronie Spółki Dzielonej, strony rozważają tę formę reorganizacji. Przykładowo, alternatywną do podziału przez wydzielenie mogłaby być sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jednakże w tym przypadku - ze względu na brak sukcesji uniwersalnej - konieczne byłoby powiadomienie kontrahentów i uzyskanie zgód na przejście praw i obowiązków ze Spółki Dzielonej na Spółkę Przejmującą, co byłoby znacznym obciążeniem administracyjnym dla Spółki Dzielonej. Natomiast w przypadku podziału przez wydzielenie, umowy wymienione w planie podziału automatycznie przejdą na Spółkę Przejmującą. Podobnie rzecz się ma w przypadku różnego rodzaju pozwoleń i decyzji administracyjnych.

Reasumując, w wyniku reorganizacji, działalność X będzie skupiona w jednym podmiocie, tj. Spółce Przejmującej i jednocześnie zachowana zostanie ciągłość biznesowa z uwagi na sukcesję prawną i przejście na Spółkę Przejmującą całości praw i obowiązków wynikających z zawartych umów. Natomiast Spółka Dzielona, będzie nadal prowadziła działalność XZ. w dotychczasowym kształcie.

W tak opisanym zdarzeniu przyszłym, Spółka Dzielona oraz Spółka Przejmująca (dalej łącznie jako: „Wnioskodawcy”) zwracają się z wnioskiem o udzielenie odpowiedzi na następujące pytania.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że będąca przedmiotem wydzielenia ze Spółki Dzielonej działalność X na moment wniesienia do XY. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmująca”) będzie na tyle zorganizowana, aby mogła samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Należy zauważyć, iż od dnia podziału wydzielana do Spółki Przejmującej działalność X będzie kontynuowana jako wyłączny przedmiot działalności Spółki Przejmującej. Obecnie, Spółka Przejmująca nie prowadzi działalności. Będąca przedmiotem wydzielenia ze Spółki Dzielonej działalność X na moment wniesienia do XY Sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmująca”) będzie na tyle zorganizowana, aby mogła samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność jako samodzielny podmiot gospodarczy. Należy zauważyć, iż od dnia podziału wydzielana do Spółki Przejmującej działalność X będzie kontynuowana jako wyłączny przedmiot działalności Spółki Przejmującej. Obecnie, Spółka Przejmująca nie prowadzi działalności operacyjnej i de facto podejmie ją z dniem wydzielenia i przejęcia składników majątku X. Innymi słowy, majątek Spółki Przejmowanej będzie składał się z majątku otrzymanego od Spółki Dzielonej. W takim stanie rzeczy, nie powinno budzić wątpliwości, iż składniki te będą wystarczające dla prowadzenia (kontynuacji) tej działalności, skoro z dniem przejęcia tych składników Spółka Przejmująca będzie w stanie prowadzić działalność X wyłącznie w oparciu o te składniki.

Innymi słowy, na skutek planowanego podziału przez wydzielenie, Spółka Przejmująca otrzyma majątek niezbędny do dalszego, samodzielnego funkcjonowania wydzielanej działalności X, na który składać się będą zarówno składniki materialne, w oparciu o które faktycznie prowadzona jest ta działalność, a także składniki niematerialne, umożliwiające kontynuację prowadzonej działalności we wspomnianym zakresie. Co więcej, w ramach Spółki Przejmującej zostanie odzwierciedlona struktura organizacyjna i finansowa biznesu X funkcjonującego w Spółce Dzielonej.

Biorąc pod uwagę powyższe, odpowiadając wprost na pytanie zadane przez Dyrektora KIS, należy przyjąć, iż - na dzień wydzielenia - przejmowana przez Spółkę Przejmującą działalność X „nie będzie wymagała zaangażowania innych istotnych środków materialnych lub niematerialnych, a także struktur działalności Spółki Przejmującej lub podjęcia dodatkowych działań przez Spółkę Przejmującą w celu kontynuowania przejmowanej działalności”.

Spółka Przejmująca będzie kontynuowała działalność X wykonywaną obecnie przez Spółkę Dzieloną. Co więcej, będzie to jedyny (wyłączny) przedmiot działalności Spółki Przejmującej.

Spółka Dzielona wykorzystywała i - do dnia podziału - będzie wykorzystywała towary i usługi (obejmujące składniki majątkowe wchodzące w skład wydzielanej do Spółki Przejmującej działalności X) wyłącznie do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca wskazuje, iż Spółka Przejmująca - od dnia wydzielenia - będzie wykorzystywała towary i usługi (obejmujące składniki majątkowe wchodzące w skład wydzielanej do Spółki Przejmującej działalności X) wyłącznie do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. w zakresie przejętych składników majątku będzie wykonywała takie same czynności (podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług), co Spółka Dzielona. Innymi słowy, nie zmieni się ich przeznaczenie w tym zakresie.

Niemniej w sytuacji, gdyby Spółka Przejmująca zmieniła sposób korzystania z przejętych składników majątkowych (choć należy podkreślić, że na ten moment tego nie przewiduje) i zaczęła korzystać z nich na potrzeby działalności innej niż opodatkowana (zwolniona lub poza VAT), wówczas Spółka Przejmująca byłaby zobowiązana do dokonania korekty wieloletniej, o której mowa w art. 91 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2023.1570 t.j.; dalej: „ustawa o VAT”).

Przed podjęciem decyzji o wydzieleniu do Spółki Przejmującej składników materialnych i niematerialnych (wraz z zobowiązaniami) obejmujących działalność X, Spółka Dzielona nie dokonywała korekty - na podstawie art. 91 ustawy o VAT - w związku ze zmianą przeznaczenia składników materialnych i niematerialnych obejmujących działalność X.

W uzupełnieniu z 8 grudnia 2023 r. wskazali Państwo, że co do spodziewanej daty planowanej reorganizacji, informuję, że nastąpi ona najprawdopodobniej (…) (…) (…) r.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1. Czy zespół składników materialnych i niematerialnych (wraz ze zobowiązaniami) wydzielany ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej (obejmujący działalność X) w ramach planowanego podziału przez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

2. W razie udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy przeniesienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (wraz ze zobowiązaniami) wydzielanych ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej (obejmujących działalność X) w ramach planowanego podziału przez wydzielenie, będzie stanowić czynność wyłączoną z zakresu opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

3. Czy Spółka Przejmująca, do której w ramach planowanego podziału przez wydzielenie przenoszona jest działalność X w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie zobowiązana - w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytej ZCP - do dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 9 ustawy o VAT w odniesieniu do okresu pozostałego do zakończenia okresów określonych w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, a rozpoczętych u Spółki Dzielonej?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Zespół składników materialnych i niematerialnych (wraz ze zobowiązaniami) wydzielany ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej (obejmujący działalność X) w ramach planowanego podziału przez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

2. W razie udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, przeniesienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (wraz ze zobowiązaniami) wydzielanych ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej (obejmujących działalność X) w ramach planowanego podziału przez wydzielenie będzie stanowić czynność wyłączoną z zakresu opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

3. Spółka Przejmująca, do której w ramach planowanego podziału przez wydzielenie przenoszona jest działalność X w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie zobowiązana - w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytej ZCP - do dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 9 ustawy o VAT w odniesieniu do okresu pozostałego do zakończenia okresów określonych w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, a rozpoczętych u Spółki Dzielonej.

III. UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCÓW

Ad. 1, tj. uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie pytania 1

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2023.1570 t.j.; dalej: „ustawa o VAT”), przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) należy rozumieć “organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Należy zauważyć, iż definicja ZCP jaką posługuje się ustawa o VAT, ma jednakowe brzmienie z definicją ZCP na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2022.2587 t.j.; dalej: „ustawa o CIT”). Zdaniem Wnioskodawców, opierając się na założeniu racjonalnego ustawodawcy, użycie tożsamych definicji powinno skutkować jednakową interpretacją pojęcia ZCP na gruncie obu ustaw. Innymi słowy, nie jest możliwa sytuacja, w której na gruncie ustawy o CIT dany zespół składników materialnych i niematerialnych zostałby uznany za ZCP i jednocześnie nie spełniłby definicji ZCP z ustawy o VAT. Stąd, na potrzeby niniejszego wniosku, w celu umotywowania swojego stanowiska, Wnioskodawcy przedstawią argumentację opartą na praktyce organów i orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczących obu ww. ustaw.

Zgodnie z ugruntowaną praktyką, dany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, może zostać uznany za ZCP, jeżeli:

-jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

-jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

-jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (innymi słowy – jest wyodrębniony funkcjonalnie);

-mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące powyższe zadania.

Powyższe obrazuje teza Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej przedstawiona w interpretacji indywidualnej z dnia 20 marca 2020 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.31.2020.1.ŚS: „nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych)”.

Poniżej przedstawiono analizę spełnienia poszczególnych warunków uznania za ZCP przez wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych.

Istnienie zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych

W świetle przepisów prawa podatkowego, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego “zorganizowaną” część musi posiadać zdolność do niezależnego (samodzielnego) działania jako podmiot gospodarczy. Tym samym, w przypadku podziału przez wydzielenie, składniki majątkowe - materialne i niematerialne - wchodzące w skład ZCP muszą umożliwiać podjęcie działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa spółki przejmującej oraz kontynuację prowadzonej działalności gospodarczej w ramach spółki dzielonej. ZCP nie jest więc dowolnym zbiorem składników majątkowych będących częścią przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem, niezależnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Powyższe potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 stycznia 2022 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.307.2021.5.BD: „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie ich przekazania (na ile stanowią w przedsiębiorstwie w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Jak zauważył Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 kwietnia 2022 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.692.2021.3.JKU, „podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza”. Przy czym, Wnioskodawcy podzielają stanowisko prezentowane przez wojewódzkie sądy administracyjne, w tym Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Gdańsku, który w wyroku z dnia 7 września 2021 r. sygn. akt I SA/Gd 534/2 stwierdził, iż do uznania nabytych aktywów za ZCP wystarczy pewne minimum, bez którego przedsiębiorstwo nie mogłoby realizować swoich zadań gospodarczych. Innymi słowy, nie ma znaczenia, czy wyodrębniony zespół składników majątkowych obejmuje wszystkie składniki, które w przedsiębiorstwie zbywającego składały się na jego zorganizowaną część, służącą prowadzeniu określonej działalności, lecz to, czy składniki te w zakresie, w jakim będą wydzielone będą mogły zostać uznane za ZCP. Podobny pogląd wyraził również Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w orzeczeniu z dnia 30 czerwca 2021 r. sygn. akt I FSK 1453/19 – „Istotne zatem dla oceny czynności zbycia przedsiębiorstwa jest ustalenie, czy przekazane elementy (o charakterze materialnym i niematerialnym) tworzą całość umożliwiającą nabywcy prowadzenie określonej aktywności gospodarczej. Za niewystarczające uznać należy proste porównanie katalogu składników należących do zbywcy prowadzącego przedsiębiorstwo z listą składników przekazanych nabywcy. Chodzi bowiem przede wszystkim o funkcjonalny i organizacyjny związek między nabytymi składnikami majątkowymi i niemajątkowymi, decydujący o samodzielnej realizacji celów gospodarczych. Jak zasadnie wskazywano w jednym z wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego, w sytuacji gdy braki w określonych nabytych składnikach majątku nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa, to nie mogą one przesądzić, że nie doszło do jego dostawy. Dla zbycia przedsiębiorstwa wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej”. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone również w wyroku WSA w Warszawie z dnia 8 października 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 1929/13 oraz wyrokach NSA z dnia z 23 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 2314/10 oraz z dnia 27 marca 2013 r. sygn. akt II FSK 1896/11.

Przekładając powyższe na grunt analizowanego zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że podstawą do wyodrębnienia składników majątku do (i) XZ. i (ii) X, jest przede wszystkim chęć prowadzenia odrębnych działalności gospodarczych, polegających odpowiednio na (i) obsłudze (…) (…) oraz (ii) obsłudze (…) (…).

Do każdego ze wspomnianych wyżej obszarów działalności Wnioskodawcy przypisane są obecnie - oraz będą na moment dokonania podziału - niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej składniki materialne oraz niematerialne, w tym również należności i zobowiązania, tworzące zorganizowany zespół majątkowy, w ramach którego wzajemne powiązania i zależności będą umożliwiać wykonywanie zadań, do których zostały przeznaczone.

W rezultacie, na skutek planowanego podziału Spółka Przejmująca otrzyma majątek niezbędny do dalszego, samodzielnego funkcjonowania wydzielanej działalności X, na który składać się będą zarówno składniki materialne (np. środki trwałe w zakresie w jakim Spółka Dzielona jest ich właścicielem lub współwłaścicielem lub korzystającym w oparciu o inne tytuły prawne jak np. umowa leasingu finansowego), w oparciu o które faktycznie prowadzona jest ta działalność, a także składniki niematerialne (np. wartości niematerialne i prawne w zakresie w jakim Spółka Dzielona jest ich właścicielem, współwłaścicielem lub korzystającym w oparciu o inne tytuły prawne takie jak licencja), umożliwiające kontynuację prowadzonej działalności we wspomnianym zakresie. Natomiast w Spółce Dzielonej pozostanie cały pozostały majątek Wnioskodawcy, obejmujący składniki materialne i niematerialne przypisane do działalności XZ., umożliwiające jej dalsze, samodzielne funkcjonowanie w ramach Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, iż na moment podziału Spółki Dzielonej, działalność X podlegająca wyodrębnieniu do Spółki Przejmującej stanowi zorganizowany zespół składników majątkowych przeznaczony do realizacji wyselekcjonowanych zadań.

Wyodrębnienie organizacyjne

W wydawanych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, przyjmuje się, iż ZCP powinno mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej funkcjonującego przedsiębiorstwa (najczęściej jako dział, wydział, oddział, pion itp.), przy czym wyodrębnienie takie powinno nastąpić na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia, uchwały lub innego aktu o podobnym charakterze i być odzwierciedlone (potwierdzone) w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa. Innymi słowy, wyodrębnienie organizacyjne oznacza odrębny pod względem organizacyjnym zespół składników materialnych i niematerialnych zachowujący miejsce w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa na podstawie formalnego aktu. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 17 stycznia 2020 r. nr 0114-KDIP2-2.4010.483.2019.1.RK stoi na stanowisk, iż: „samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne”.

Należy zauważyć, iż w praktyce sądów administracyjnych wskazuje się, że wyodrębnienie organizacyjne nie musi być wyłącznie rozumiane jako wyodrębnienie formalno-prawne. Tytułem przykładu, w wyroku z 6 listopada 2019 r. sygn. akt I SA/Rz 525/19, WSA w Rzeszowie stwierdził, że: „Wyodrębnienie to może mieć również charakter faktyczny. Może ono zaistnieć, gdy w danym przedsiębiorstwie istnieje jego część posiadająca własną strukturę, z odrębnym pionem podległości służbowej, majątkiem na którym wykonywana jest działalność. Istotne jest tutaj to, aby ta wyodrębniona część przedsiębiorstwa była organizacyjnie zdolna, bez udziału innych elementów do prowadzenia działalności gospodarczej, tak jak samodzielne przedsiębiorstwo. Wyodrębnienie to jest na tyle wyraźne, że ta część firmy organizacyjnie może być uznana za samodzielnie działająca jej część”. Podobnie, w wyroku z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1929/13, WSA w Warszawie stwierdził co następuje: „dla zakwalifikowania zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie jest konieczne, aby stanowiły (funkcjonowały) one w strukturze przedsiębiorstwa odrębną jednostkę organizacyjną jako np. dział, wydział, oddział. Wymóg taki nie wynika z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Każdy bowiem zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego - bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci oddziału, działu itp. - może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

Podsumowując powyższe należy stwierdzić, że przez wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć zarówno umieszczenie ZCP w strukturze organizacyjnej przedsiębiorcy przykładowo w postaci oddziału, zakładu lub działu spółki zajmującego się prowadzeniem określonego rodzaju działalności, ale również każdą inną formę faktycznego wyodrębnienia organizacyjnego niemającą sformalizowanego charakteru (w tym znaczeniu, wyodrębnienie organizacyjne sprowadza się przede wszystkim do odmiennego przedmiotu działalności ZCP).

Przekładając powyższe na grunt przedmiotowego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że wydzielenie działalności XZ. polegającej na obsłudze szeroko pojętego (…) (…) oraz działalności X polegającej na obsłudze szeroko pojętego (…) (…) ma zarówno charakter  faktyczny i formalny. W szczególności, istnieje możliwość przypisania określonych składników majątkowych (środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych), należności i zobowiązań oraz innych zdarzeń gospodarczych do tych działalności. Każda z wymienionych części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej ma odmienny przedmiot działalności, stanowi sferę faktycznie wyodrębnioną z całości przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, która realizuje odmienne zadania gospodarcze. XZ. i X są wyodrębnione w sposób operacyjny w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, w szczególności posiadają własne systemy zamówień i wycen oraz odrębne łańcuchy zamówień i dostaw.

Ponadto, jak zostało opisane w opisie zdarzenia przyszłego, obydwa rodzaje działalności są wyodrębnione w sposób formalny jako (…), na mocy odpowiednich uchwał zarządu Wnioskodawcy wydanych w oparciu o Regulamin Organizacyjny i są wyszczególnione w Schemacie Organizacyjnym Wnioskodawcy. Co istotne, dwa z trzech (…) X są ponadto zarejestrowane jako oddziały Wnioskodawcy w Krajowym Rejestrze Sądowym. Co więcej, XZ. i X podlegają pod inne kierownictwo/hierarchię na poziomie Grupy, mają innych (…).

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, iż na moment podziału Spółki Dzielonej, działalność X podlegająca wyodrębnieniu do Spółki Przejmującej będzie spełniać przesłankę wyodrębnienia pod względem organizacyjnym.

Wyodrębnienie finansowe

Przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe oznacza stan, w którym poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie zarówno aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań), jak i przychodów i kosztów do danego obszaru działalności i zespołu majątku stanowiącego ZCP. Przy czym, organy podatkowe zgodnie twierdzą, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza pełnej samodzielności finansowej ZCP czy konieczności sporządzania samodzielnego (odrębnego) bilansu dla ZCP.

Takie stanowisko prezentują również sądy administracyjne. Przykładowo, w wyroku z 28 stycznia 2019 r. sygn. akt I FSK 293/17, NSA wskazał, co następuje: „Przede wszystkim, wyodrębnienie finansowe może być dokonane w sposób formalny, a jego przejawem jest szczególny sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej. Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwym oddzielenie finansów przedsiębiorstw od finansów jego zorganizowanej części”. Podobnie stanowisko zaprezentował m.in. WSA w Gliwicach w wyroku z 5 czerwca 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 55/18, w którym stwierdził, że finansowe wyodrębnienia w istniejącym przedsiębiorstwie, należy rozumieć jako: „obiektywne istnienie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z określonymi składnikami majątku, a nieistnieniem finansowego wyodrębnienia - dokonanego formalnie przez prowadzącego przedsiębiorstwo”. W podobnym duchu wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 4 maja 2020 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.197.2020.1.MGO, gdzie stwierdził, że „w sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przenoszone zobowiązania i należności powinny być wyodrębnione oraz przyporządkowane organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku tak, aby można było przejąć funkcje wyodrębnionego majątku w sposób umożliwiający przejęcie funkcji gospodarczych”.

Innymi słowy, wyodrębnienie finansowe nie oznacza pełnej autonomii i samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przychody i wydatki, a także należności i zobowiązania można przypisać do danego rodzaju działalności (ZCP) za pomocą odpowiednich rejestrów zdarzeń gospodarczych.

Odnosząc powyższe warunki wyodrębnienia finansowego na grunt niniejszego zdarzenia przyszłego, należy wskazać, iż Spółka Dzielona nie prowadzi pełnej, osobnej księgowości i sprawozdawczości dla działalności XZ. i X. Niemniej, w ocenie Spółki, prowadzona ewidencja rachunkowa zdarzeń gospodarczych umożliwia dokonanie podziału aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań), jak i przychodów i kosztów oraz przyporządkowanie ich odpowiednio do działalności pozostającej w Spółce Dzielonej (działalność XZ.), jak również do działalności wydzielanej do Spółki Przejmującej (działalność X). Co istotne, jak zostało wyczerpująco wyjaśnione w opisie zdarzenia przyszłego, na potrzeby raportowania grupowego Wnioskodawca przygotowuje uproszczony bilans - co do zasady - oddzielnie dla wszystkich (…) XZ. i X - których wynik jest następnie konsolidowany w wyniku Wnioskodawcy.

Ponadto, na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Spółka Dzielona posiada - co do zasady - odrębne (dedykowane) rachunki bankowe dla każdej (…) X i (…) XZ.. Ponadto, wszystkie (…) X posiadające status samodzielnego pracodawcy na gruncie KP, posiadają dodatkowo wyodrębnione rachunki płacowe i ZFŚS. Z kolei Wnioskodawca (Spółka Dzielona) posiada wyodrębniony rachunek płacowy i ZFŚS dla zatrudnionych przez nią pracowników działalności XZ..

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, iż na moment podziału Spółki Dzielonej, działalność X podlegająca wyodrębnieniu do Spółki Przejmującej będzie spełniać przesłankę wyodrębnienia finansowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Kryterium to sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Innymi słowy, wyodrębnienie funkcjonalne oznacza możliwość realizacji określonych zadań gospodarczych. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Zatem, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie rzecz biorąc - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. W szczególności, w przypadku podziału przez wydzielenie, składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład wydzielanego majątku muszą umożliwiać podjęcie działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa spółki przejmującej, a składniki majątku pozostające w spółce dzielonej - kontynuację prowadzonej działalności gospodarczej w ramach spółki dzielonej.

Tak wynika przykładowo z interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 listopada 2019 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.363.2019.4.ŚS: „Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa”.

Tym samym, w ramach planowanego podziału, składniki majątkowe mające tworzyć ZCP powinny umożliwiać realizację określonych zadań gospodarczych zarówno przez Spółkę Przejmującą (w zakresie wyodrębnianej działalności X) jak i przez Spółkę Dzieloną (w zakresie pozostającej u niej działalności XZ.). W opinii Wnioskodawców składniki materialne i niematerialne związane z obydwoma rodzajami działalności pozwalają w pełni na samodzielne prowadzenie każdej z tych działalności, a ich rozdzielenie w ramach podziału pozwoli na ich kontynuację w ramach odpowiednio Spółki Przejmującej i Spółki Dzielonej. Należy zwrócić uwagę, że od dnia podziału, pozostająca w Spółce Dzielonej działalność XZ. będzie wyłącznym przedmiotem działalności Wnioskodawcy, tj. będzie ona prowadzona w ramach samodzielnego (niezależnego) przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Z kolei wydzielana do Spółki Przejmującej działalność X będzie kontynuowana jako wyłączny przedmiot działalności Spółki Przejmującej. A zatem, skoro Spółka Dzielona będzie w stanie dalej prowadzić działalność XZ. jako niezależne przedsiębiorstwo, to tym bardziej powinna zostać uznana za ZCP. Podobnie, skoro Spółka Przejmująca będzie w stanie prowadzić działalność X jako niezależne przedsiębiorstwo, to tym bardziej powinna zostać uznana za ZCP.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, iż na moment podziału Spółki Dzielonej, działalność X podlegająca wyodrębnieniu do Spółki Przejmującej będzie spełniać przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego.

Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo

Ostatnim warunkiem uznania konkretnego zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP jest możliwość stanowienia przez ten zespół odrębnego, niezależnego przedsiębiorstwa, które samodzielnie realizuje zadania gospodarcze. W tym kontekście, przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 17 sierpnia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.481.2018.1.JP stwierdził, że: „Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy). Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

Z powyższego wynika, iż przesłanka dotycząca możliwości samodzielnego funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo jest poniekąd wypadkową spełnienia rozważanych wcześniej przesłanek, w tym w szczególności przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego. Powyższe można wyczytać z interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 czerwca 2023 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.322.2023.2.KO - „Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa”. Podobnie, w interpretacjach podatkowych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z dnia 22 listopada 2021 r., nr 0114-KDIP4-1.4012.614.2021.2.SK. oraz z dnia 10 listopada 2022 r., nr 0112-KDIL1-2.4012. 394.2022.2.DS.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawców nie powinno budzić wątpliwości, iż powyższa przesłanka jest spełniona tak w stosunku do działalności wydzielanej do Spółki Przejmującej, jak i działalności pozostającej w Spółce Dzielonej.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, iż na moment podziału Spółki Dzielonej, działalność X podlegająca wyodrębnieniu do Spółki Przejmującej będzie posiadać zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

Końcowo należy podkreślić, że aby można było mówić o istnieniu ZCP, wszystkie wymienione powyżej przesłanki muszą być spełnione łącznie. W przeciwnym wypadku, zespół składników majątkowych nie będzie spełniał definicji ZCP.

W świetle powyższego, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że działalność X wydzielana do Spółki Przejmującej, spełnia definicję ZCP w rozumieniu ustawy o VAT. Jest ona wyodrębniona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie i posiada zdolność do kontynuowania działalności po planowanym podziale.

Ad. 2, tj. uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie pytania 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Dalej, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

Powyższa konstrukcja oparta jest na zasadzie powszechności opodatkowania, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem VAT podlega do zasady „wszystko”, co jest wykonywane w ramach działalności gospodarczej, która jest zdefiniowana w sposób odrębny i otwarty. Jednocześnie, przepisy ustawy o VAT wyłączają określone czynności spod zakresu działania ustawy o VAT. Są to czynności, które co do zasady podlegają opodatkowaniu, jednak na mocy przepisów szczególnych są z tego opodatkowania wyłączone.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa (w rozumieniu ustawy z dnia 3 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny; Dz.U.2023.1610 t.j.) lub ZCP (w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT), czynność ta nie podlega przepisom ustawy o VAT. Przy czym, należy zauważyć, iż ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, powinien on być interpretowany ściśle.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, planowana reorganizacja ma nastąpić w drodze podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH. W ramach planowanego podziału składniki materialne i niematerialne (wraz ze zobowiązaniami) obejmujące działalność X zostaną przeniesione ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej. W rezultacie, XZ. i X będą funkcjonować jako dwa samodzielne i niezależne przedsiębiorstwa (biznesy) - XZ. w ramach Spółki Dzielonej oraz X w ramach Spółki Przejmującej.

Przekładając powyższe przepisy na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego, kluczowe znaczenie ma to, czy w ramach planowanej restrukturyzacji (podziału przez wydzielenie) dojdzie do „zbycia”, którego przedmiotem jest ZCP. W tym miejscu należy wskazać, iż zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem prezentowanym w wydawanych interpretacjach przepisów prawa podatkowego, pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tj. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, w tym w szczególności - sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Tak przykładowo wynika z interpretacji podatkowych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z dnia 21 sierpnia 2023 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.336.2023.2.AKA oraz z dnia 18 sierpnia 2023 r., nr 0112-KDIL1-2.4012.257.2023.3.KM.

W ocenie Wnioskodawcy, wątpliwości nie powinno budzić, iż przeniesienie majątku stanowiącego ZCP, które jest dokonywane w ramach podziału przez wydzielenie stanowi „transakcję zbycia” ZCP na gruncie ustawy o VAT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej i orzeczniczej. Przykładowo, w interpretacjach podatkowych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 maja 2023 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.134.2023.2.IZ oraz z dnia 16 maja 2023 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.74.2023.3.MN. wskazano, że: „w sytuacji gdy w wyniku podziału spółki przez wydzielenie przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa to mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy”.

Reasumując, zakładając udzielenie pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, tj. uzyskanie potwierdzenia, iż zespół składników materialnych i niematerialnych (wraz ze zobowiązaniami) wydzielany w ramach planowanego podziału przez wydzielenie ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej (obejmujący działalność X) będzie stanowił ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, to przeniesienie tego zespołu składników materialnych i niematerialnych (wraz z zobowiązaniami) obejmującego działalność X, w ramach planowanego podziału przez wydzielenie, będzie stanowić czynność wyłączoną z zakresu opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ad. 3, tj. uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie pytania 3

Przepisy art. 91 ustawy o VAT traktują o korekcie podatku naliczonego dokonywanej z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo ze względu na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi, z którą związany jest podatek naliczony. Przepisy te określają w szczególności zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekty podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania.

I tak, zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy o VAT:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Szczegółowy sposób dokonywania korekty określa art. 91 ust. 3-8 ustawy o VAT.

Dalej, stosownie do art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, iż przepis art. 91 ust. 9 ustawy o VAT w żadnym razie nie powoduje, że automatyczną konsekwencją nabycia przedsiębiorstwa lub ZCP jest obowiązek dokonania przez nabywcę korekty podatku naliczonego. Podobnie, z przepisu art. 91 ust. 9 ustawy o VAT nie wynika obowiązek korygowania przez zbywcę przedsiębiorstwa lub ZCP podatku odliczonego w związku z brakiem opodatkowania transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP.

Zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, samo w sobie pozostaje bez wpływu na wcześniejsze odliczenia podatku naliczonego dokonane przez zbywcę na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy w związku z zakupami, które służyły mu do wykonania czynności opodatkowanych w zbywanym przedsiębiorstwie lub ZCP.

Zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP powinno być neutralne na gruncie VAT. Oznacza to, że przeniesienie całości lub części majątku przedsiębiorstwa (ZCP) nie podlega opodatkowaniu VAT, na zbywcę i nabywcę zaś należy patrzeć pod kątem VAT transparentnie, tzn. zbywca ma prawo odliczyć VAT naliczony przy zakupie towarów i usług związanych z przenoszoną całością, o ile nabywca wykorzysta je do wykonywania czynności opodatkowanych. Tym samym w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego u nabywcy, ewentualnej korekty VAT naliczonego w pierwotnej fakturze dokumentującej dostawę towarów dokonuje nabywca przedsiębiorstwa. Takie stanowisko jest prezentowane w wyrokach sądów administracyjnym, przykładowo w wielokroć cytowanym (w kontekście korekt wieloletnich) wyroku NSA z 28 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1660/10, w którym czytamy, że: „nabywca przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, jako następca zbywającego, jest uprawniony do kontynuowania korekty podatku naliczonego. Regulacja nie nakłada na nabywcę przedsiębiorstwa (jego zorganizowanej części) odrębnego obowiązku dokonania korekty, a jedynie zakłada kontynuację korekty, gdy obowiązek taki ciążył na zbywcy. Jeśli więc zbywca nie miał obowiązków w zakresie korekty podatku, to obowiązek taki nie ciąży na nabywcy”.

Reasumując powyższe, z przepisu art. 91 ust. 9 ustawy o VAT wynika, że w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, obowiązki związane z korektą przechodzą na nabywcę przedsiębiorstwa lub ZCP. Innymi słowy, korekty wieloletnie przewidziane w komentowanym przepisie są kontynuowane przez nabywcę przedsiębiorstwa lub ZCP (stan w zakresie korekt wieloletnich jest w pewnym sensie „przejmowany” przez nabywcę).

Biorąc pod uwagę, że następuje tutaj kontynuowanie korekty, należy uznać, że dla celów wyliczenia proporcji należy przyjmować tylko te obroty, które można przypisać bezpośrednio nabytemu przedsiębiorstwu lub ZCP, niezależnie od tego, jak funkcjonuje ono u nabywcy. Innymi słowy, kontynuacja korekty wymaga odniesienia się do obrotów tej właśnie części (tego właśnie przedsiębiorstwa), niezależnie od tego, w jaki sposób zaczęła ona funkcjonować u nabywcy.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w ramach planowanego podziału przez wydzielenie dojdzie do przeniesienia zespołu składników materialnych i niematerialnych (wraz z zobowiązaniami), a stanowiących działalność X, ze spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej. Jak zostało wskazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawców do pytania nr 1, w ocenie Wnioskodawców, zespół składników materialnych i niematerialnych (wraz ze zobowiązaniami) wydzielany ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej (obejmujący działalność X) będzie stanowił ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Tym samym, przedstawione zdarzenie przyszłe hipotetycznie wpada w dyspozycję przepisu art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

Wnioskodawcy wskazują, iż po dokonaniu planowanego podziału przez wydzielenie, Spółka Przejmująca będzie kontynuowała działalność X wykonywaną obecnie przez Spółkę Dzieloną i będzie wykonywała wyłącznie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, tak jak Spółka Dzielona przed planowanym podziałem przez wydzielenie. W skład przenoszonego ZCP będą wchodziły w szczególności środki trwałe (w tym nieruchomość) oraz wartości niematerialne i prawne. Niemniej w sytuacji, gdyby Spółka Przejmująca zmieniła sposób korzystania ze składników majątkowych wchodzących w skład nabytego ZCP i zaczęła korzystać z nich na potrzeby działalności innej niż opodatkowana (zwolnione lub poza VAT), wówczas Spółka Przejmująca byłaby zobowiązana do dokonania korekty wieloletniej, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że planowany podział przez wydzielenie ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej działalności X w postaci ZCP, nie spowoduje dla Spółki Dzielonej - w świetle art. 91 ust. 9 ustawy o VAT - obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z nabyciem środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład ZCP, biorąc pod uwagę iż Spółka Przejmująca będzie kontynuowała opodatkowaną działalność X. Obowiązek dokonania ewentualnych korekt podatku naliczonego - zgodnie z art. 91 ust. 9 ustaw o VAT – będzie ciążył na Spółce Przejmującej.

Reasumując, na podstawie art. 91 ust. 1-8 w zw. z ust. 9 ustawy o VAT, Spółka Przejmująca nabywająca wydzielany ze Spółki Dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych (wraz z zobowiązaniami) obejmująca działalność X będzie zobowiązana do kontynuowania korekty podatku naliczonego mając na względzie okres, jaki został już rozliczony przez Spółkę Dzieloną.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

- prawidłowe w zakresie uznania, że zespół składników materialnych i niematerialnych (wraz ze zobowiązaniami) wydzielany ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej (obejmujący działalność X) w ramach planowanego podziału przez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT,

- prawidłowe w zakresie uznania, że przeniesienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (wraz ze zobowiązaniami) wydzielanych ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej (obejmujących działalność X) w ramach planowanego podziału przez wydzielenie, będzie stanowić czynność wyłączoną z zakresu opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT,

- nieprawidłowe w zakresie uznania, że Spółka Przejmująca, do której w ramach planowanego podziału przez wydzielenie przenoszona jest działalność X w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie zobowiązana - w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytej ZCP - do dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 9 ustawy o VAT w odniesieniu do okresu pozostałego do zakończenia okresów określonych w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, a rozpoczętych u Spółki Dzielonej.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.):

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu), podział przez wydzielenie itp.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Zatem dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1360, ze zm.; dalej jako: „Kodeks cywilny”).

Jak stanowi art. 55¹ Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego:

Przepis ten odgrywa szczególnie istotną rolę, gdyż konstytuuje on zasadę, że przedsiębiorstwo może stanowić przedmiot obrotu prawnego jako jednolita całość.

Jak zauważył Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z dnia 8 stycznia 1997 r., sygn. akt I ACr 527/96 - „Wyłączenie z woli stron poszczególnych składników majątku przedsiębiorstwa nie oznacza zatem wcale, że czynność prawna nie ma za przedmiot przedsiębiorstwo”.

Należy wszakże zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 55¹ Kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem sprzedaży, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C 444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak już powyżej wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa lub jego zorganizowana część przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. Wynika to również z treści przepisu art. 91 ust. 9 ustawy, który stanowi, że:

Aksjomat racjonalności ustawodawcy oraz kategoryczność sformułowania tego przepisu nakazuje przyjąć, że z transakcją zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 6 ustawy, mamy do czynienia tylko wówczas, gdy nabywca kontynuuje działalność gospodarczą przy użyciu nabytego przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Kontynuowanie działalności gospodarczej przy zbyciu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć, jako sytuację, w której nabywca w związku z dokonanym nabyciem nadal prowadzi przedsiębiorstwo. Przy czym nie chodzi tu o prowadzenie jakiejkolwiek działalności z wykorzystaniem składników nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a o prowadzenie nabytego przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego (z którym Organ jest związany) wynika, że XX. Sp. z o.o. tj. „Spółka Dzielona” lub „Wnioskodawca” jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, jest spółką kapitałową mającą siedzibę i zarząd na terytorium Polski oraz podlegającą w Polsce tzw. Nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania) jako polski rezydent podatkowy. Obecnie trwają prace nad wydzieleniem z Wnioskodawcy linii biznesowej X do dedykowanej spółki z Grupy, którą jest XY. Sp. z o.o., tj. „Spółka Przejmująca” lub „Zainteresowany”. Planowana reorganizacja ma nastąpić w drodze podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH. Docelowo obszar XZ. i X zostaną rozdzielone i będą funkcjonować jako dwa samodzielne i niezależne przedsiębiorstwa (biznesy) w dwóch odrębnych spółkach - XZ. w ramach Spółki Dzielonej oraz X w ramach Spółki Przejmującej. W wyniku podziału przez wydzielenie, dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego w Spółce Przejmującej oraz wydania (objęcia) udziałów w Spółce Przejmującej przez Udziałowców Spółki Dzielonej. Wartość emisyjna udziałów oraz parytet wymiany udziałów zostaną ustalone z uwzględnieniem wartości rynkowej majątku Spółki Dzielonej wydzielanego do Spółki Przejmującej, a obejmującego składniki majątkowe przypisane do działalności X.

Na moment przeprowadzenia podziału przez wydzielenie, wyodrębniana do Spółki Przejmującej działalność X będzie posiadała następujące cechy:

- będzie wyodrębniona w sposób faktyczny (funkcjonalny) w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, tj. wyodrębnienie będzie wynikało z samego przedmiotu prowadzonej działalności, odmiennego od przedmiotu działalności prowadzonej przez XZ. (X prowadzi działalność w zakresie szeroko pojętego przeładunku drogowego, natomiast XZ. - portowego); innymi słowy portfolio świadczonych usług i produktów są różne dla XZ. i X;

- będzie wyodrębniona w sposób operacyjny w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, w szczególności będzie posiadała własny system zamówień i wycen oraz łańcuch zamówień i dostaw;

- będzie podlegała pod strukturę (kierownictwo) X w ramach (…), tj. pod (…) X, a Dyrektorzy poszczególnych (…) X i kierowane przez nich jednostki ((…)) będą podlegali zarządowi (…) (…) X;

- będzie wyodrębniona w sposób formalny (organizacyjny), w drodze uchwał zarządu na mocy Regulaminu Organizacyjnego ((…) Oddział (…), (…) Fabryka X w (…), (…) Oddział w (…)); ponadto (…) Oddział w (…) i (…) Oddział w (…) będą zarejestrowane jako oddziały Wnioskodawcy w Krajowym rejestrze Sądowym;

- będzie posiadała status samodzielnego pracodawcy w rozumieniu art. 3 KP, tj. poszczególne (…) ((…) Oddział w (…), (…) Fabryka X w (…) i (…) Oddział w (…)), a nie Wnioskodawca (Spółka Dzielona) będą formalnym pracodawcą personelu zatrudnionego przez trzy ww. (…);

- będzie funkcjonowała w oparciu o dające się wyodrębnić składniki materialne (środki trwałe, w szczególności grunt wraz z posadowionym na nim budynkiem Fabryki X w (…) - obejmujący (…) (…), (…) (…), lakiernie oraz pomieszczenia biurowe, parkingi samochodowe, place składowe, maszyny produkcyjne oraz infrastruktura techniczna, wyposażenie biurowe oraz sprzęt IT) oraz składniki niematerialne (wartości niematerialne i prawne, w szczególności oprogramowanie komputerowe służące do organizacji procesów operacyjnych i finansowych oraz raportowania finansowego i podatkowego;

- ww. składniki majątkowe przyporządkowane do działalności X będą służyły realizacji określonych zadań gospodarczych (zadania jednostki pierwszej linii X, zadania jednostki montażowej X oraz zadania centrum wsparcia dla spółek X w (…));

- będzie prowadziła rozliczenia księgowe w taki sposób, że możliwe będzie zidentyfikowanie (przypisanie) przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań) do tej działalności; na tej podstawie możliwe będzie sporządzenie odrębnego bilansu czy rachunku zysków i strat dla działalności X; co istotne, na potrzeby raportowania grupowego Wnioskodawca przygotowuje taki uproszczony bilans - co do zasady – oddzielnie dla wszystkich (…) - w tym (…) Oddział w (…) ((…)), (…) Fabryka X w (…) ((…)), (…) Oddział w (…) ((…)) - których wynik jest następnie konsolidowany w wyniku Wnioskodawcy;

- będzie posiadała budżety (prognozy) przygotowywane odrębnie dla każdej (…) X, tj. (…) Oddział w (…), (…) Fabryka X w (…) i (…) Oddział w (…);

- będzie posiadała zasady kodowania dokumentów zakupowych i zakładowy plan kont umożliwiające przypisanie kosztów do danego (…);

- na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej będzie posiadała odrębne (dedykowane) rachunki bankowe dla (…) Oddział w (…), (…) Fabryka X w (…) oraz (…) Oddział w (…); ponadto, w związku z przyznaniem każdej z ww. (…) statusu samodzielnego pracodawcy na gruncie KP, każda z ww. jednostek będzie posiadała wyodrębnione rachunki płacowe i ZFŚS;

- będzie posiadała wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania i należności związane z działalnością X;

- w szczególności, można będzie do niej przypisać umowy, które będą objęte transferem do Spółki Przejmującej; od dnia podziału, prawa i obowiązki wynikające z tych umów będą wykonywane przez wydzielaną działalność X w ramach Spółki Przejmującej; w szczególności, transferem objęte zostaną wszystkie umowy dot. zasadniczego (głównego) przedmiotu działalności X, w tym przykładowo umowy z (…) X; natomiast umowy dotyczące usług wsparcia, najczęściej wspólne dla działalności XZ. i X, zostaną odpowiednio rozdzielone w planie podziału do działalności XZ. i X, a jeżeli taki podział nie będzie możliwy (z uwagi na wspólny charakter tych umów lub inne względy prawne lub biznesowe), najpewniej pozostaną w Spółce Dzielonej, przy czym jednocześnie zapewnione będzie zawarcie podobnych umów z poziomu Spółki Przejmującej;

- będzie posiadała dedykowany personel, przy czym w związku z podziałem przez wydzielenie, do Spółki Przejmującej przejdą pracownicy przypisani do działalności X w ramach Spółki Dzielonej, tj. pracownicy zatrudnieni przez (i) (…) Oddział w (…) (pracownicy (…) X), (ii) (…) Fabrykę X w (…) (pracownicy (…) X, tzw. (…) (…) oraz pracownicy HR X), (iii) (…) Oddział w (…) (pracownicy centrum wsparcia) oraz (iv) część pracowników pełniąca funkcje grupowe (głównie finansowe i księgowe) zatrudniona obecnie przez Wnioskodawcę lecz wykonująca zadania i przypisana do X; przejście pracowników nastąpi w trybie art. 23¹ KP;

- Wszystkie ww. składniki majątkowe, zarówno materialne (np. środki trwałe w zakresie w jakim Spółka Dzielona jest ich właścicielem lub współwłaścicielem lub korzystającym w oparciu o inne tytuły prawne jak np. umowa leasingu finansowego) jak i niematerialne (np. wartości niematerialne i prawne w zakresie w jakim Spółka Dzielona jest ich właścicielem, współwłaścicielem lub korzystającym w oparciu o inne tytuły prawne takie jak licencja), jak również zobowiązania i należności (w tym umowy wewnątrzgrupowe), przypisane do działalności X, będą uwzględnione w planie podziału jako składniki objęte wydzieleniem do Spółki Przejmującej.

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż wartość rynkowa majątku Spółki Dzielonej wydzielanego do Spółki Przejmującej zostanie ustalona na podstawie niezależnej wyceny dokonanej przez zewnętrzny podmiot. Przyjęta metoda wyceny będzie typowa dla transakcji, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo i będzie bazowała na tzw. zdyskontowanych przepływach pieniężnych. Informacja na temat wartości majątku Spółki Dzielonej, w szczególności na temat wartości ZCP przeniesionego na Spółkę Przejmującą w ramach podziału przez wydzielenie zostanie zawarta w przygotowanym planie podziału.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest ustalenie:

- czyzespół składników materialnych i niematerialnych (wraz ze zobowiązaniami) wydzielany ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej (obejmujący działalność X) w ramach planowanego podziału przez wydzielenie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz

- czy przeniesienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (wraz ze zobowiązaniami) wydzielanych ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej (obejmujących działalność X) w ramach planowanego podziału przez wydzielenie, będzie stanowić czynność wyłączoną z zakresu opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego z przywołanymi przepisami prawa, i analizując go w kontekście zadanych we wniosku pytań, wskazać należy, że w rozpatrywanej sprawie wyodrębniany przedmiot transakcji do działalność X na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zostaną spełnione wszystkie wskazane powyżej przesłanki. Albowiem działalność X:

-jest wyodrębniona organizacyjnie - istnieje zespół składników, majątkowych i ludzkich, dla której została ustalono określona rola w ramach przedsiębiorstwa, co dodatkowo będzie potwierdzone formalnie w drodze uchwał zarządu;

-jest wyodrębniona finansowo - istnieje możliwość (przez prowadzenie rozliczeń księgowych) zidentyfikowania (przypisania) przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań) do tej działalności oraz sporządzenie odrębnego bilansu czy rachunku zysków i strat;

-jest wyodrębniona funkcjonalnie – określony zespół składników majątkowych przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych w zakresie szeroko pojętego przeładunku drogowego i jednocześnie posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy w tym zakresie inaczej mówiąc działalność X posiada w kształcie, w jakiej jest zbywana, może wykonywać określone zadania gospodarcze bez modyfikacji czy też dodatkowych nakładów;

-działalność X będzie kontynuowana przez Spółkę przejmującą.

Wobec powyższego, planowany podział przez wydzielenie X ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej będzie stanowił czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 oraz pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również tego, czy Spółka Przejmująca, do której w ramach planowanego podziału przez wydzielenie przenoszona jest działalność X w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie zobowiązana - w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytej ZCP – do dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 9 ustawy o VAT w odniesieniu do okresu pozostałego do zakończenia okresów określonych w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, a rozpoczętych u Spółki Dzielonej.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekty podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do jej dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 90 ust. 2 ustawy o VAT:

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT:

Na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy:

Szczegółowy sposób dokonywania korekty określa art. 91 ust. 3-8 ustawy.

Stosownie do art. 91 ust. 9 ustawy:

Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w art. 91 ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy VAT, dotyczy podatku naliczonego od zakupów związanych jednocześnie z czynnościami, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz z czynnościami, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot podatku, które posłużyłyby tylko czynnościom opodatkowanym oraz gdy zmianie uległo przeznaczenie towaru, od którego podatek został odliczony lub nieodliczony w całości.

Ponadto, korekta ta jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącego następcą prawnym (beneficjentem praw i obowiązków zbywcy), który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1-8 ustawy VAT, obowiązki swojego poprzednika.

We wniosku wskazaliście Państwo, że Spółka dzielona, wykorzystywała i - do dnia podziału - będzie wykorzystywała towary i usługi wchodzące w skład działalności X wyłącznie do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Również Spółka Przejmująca - od dnia wydzielenia - będzie wykorzystywała ww. towary i usługi wyłącznie do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem (mając na uwadze przedstawiony opis sprawy), odpowiadając wprost na Państwa pytanie, należy stwierdzić, że Spółka Przejmująca nie będzie zobowiązana - w odniesieniu do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytej ZCP - do dokonania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 9 ustawy o VAT. Nie zaistnieje bowiem przesłanka która powodowałaby konieczność dokonania korekty.

Na Spółce Przejmującej będzie ciążył obowiązek korekty podatku odliczonego w zakresie przejmowanych składników majątkowych (o których mowa w art. 91 ust. 2 ustawy) w sytuacji gdyby nabyte składniki zostały użyte do prowadzenia działalności innej niż tylko opodatkowanej podatkiem VAT. W takim przypadku korektą byłby objęty podatek odliczony przez Spółkę Dzieloną, który należy proporcjonalnie przypisać do okresu pozostałego do zakończenia biegu terminów określonych w ww. przepisie.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 oceniane całościowo należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. Ocena prawna stanowiska Państwa dotycząca podatku od czynności cywilnoprawnych została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych oraz konkretnych stanów prawnych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Ponadto powołane w stanowisku wyroki sądu nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 1634, ze zm.). Zatem powołane wyroki nie posiadają waloru wykładni powszechnej, co w praktyce oznacza, że nie stanowią one podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Wnioskodawca (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…) (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).