Interpretacja indywidualna z dnia 13 listopada 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.600.2023.3.WN

Czy Wnioskodawca wykonując czynności Agenta na podstawie Umowy Wewnętrznej będzie świadczyć usługę w rozumieniu art. 8 ustawy VAT, na rzecz pozostałych Uczestników, podlegającą opodatkowaniem VAT?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie objętym pytaniami od nr 1 do nr 7 oraz pytaniem nr 8 w zakresie w jakim stwierdzili Państwo, że Państwo wykonując czynności Agenta na podstawie Umowy Wewnętrznej będzie świadczyć usługę w rozumieniu art. 8 ustawy VAT, na rzecz pozostałych Uczestników, podlegającą opodatkowaniem VAT, jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

11 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 9 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie m.in. podatku od towarów i usług w kwestiach:

- czy w związku z uczestnictwem w Umowie o cash pooling Agent będzie świadczyć usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Spółek lub Banku, tj. będzie działać w charakterze podatnika VAT (pytanie nr 1),

- czy w związku z uczestnictwem w Umowie o cash pooling, Uczestnik będzie świadczyć usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Spółek lub Banku, tj. będzie działać w charakterze podatnika VAT (pytania nr 2 i 3),

- czy w związku z otrzymywaniem Odsetek Wewnętrznych i Odsetek Zewnętrznych przez Agenta na podstawie Umowy Wewnętrznej Agent będzie świadczyć usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Spółek, tj. będzie działać w charakterze podatnika VAT (pytanie nr 4),

- czy w związku z otrzymywaniem Odsetek Wewnętrznych i Odsetek Zewnętrznych przez Uczestnika na podstawie Umowy Wewnętrznej Uczestnik będzie świadczyć usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Spółek, tj. będzie działać w charakterze podatnika VAT (pytania nr 5 i 6),

- czy obciążenie przez Agenta Uczestników odpowiednią częścią kosztów Opłaty administracyjnej poniesionej na rzecz Banku (proporcjonalnie do korzyści uzyskanej przez daną Spółkę w związku z uczestnictwem w cash poolingu) będzie podlegało opodatkowaniu VAT na podstawie art. 8 ust. 2a Ustawy VAT z zastosowaniem zwolnienia z VAT, które stosuje Bank i powinno być udokumentowane fakturą (pytanie nr 7),

- czy w związku z wykonywaniem przez Agenta czynności na podstawie Umowy Wewnętrznej Agent będzie świadczyć usługę w rozumieniu art. 8 ustawy VAT, na rzecz pozostałych Uczestników, podlegającą opodatkowaniem VAT według stawki podstawowej (pytanie nr 8).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 września 2023 r. (wpływ tego samego dnia). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

- L. Spółka Akcyjna

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

- U. Sp. z o.o.

- F. Sp. z o.o.

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

L. Spółka Akcyjna jest polską spółką kapitałową, zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT w Polsce. Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą przede wszystkim na świadczeniu usług w zakresie leasingu oraz udzielania pożyczek.

U. Sp. z o.o. jest polską spółką kapitałową, zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT w Polsce. U. prowadzi działalność gospodarczą, polegającą m.in. na świadczeniu usług pośrednictwa ubezpieczeniowego.

F Sp. z o.o. jest polską spółką kapitałową zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT w Polsce. F. prowadzi działalność przede wszystkim w zakresie obrotu przedmiotami poleasingowymi.

L. jest jedynym udziałowcem (posiada całość udziałów) w U., z kolei U. jest jedynym udziałowcem F.

L., U. oraz F. dalej będą określane jako „Spółki” lub „Uczestnicy” lub indywidualnie każda z nich jako „Spółka” lub „Uczestnik”.

Strony i podmioty zaangażowane w cash pooling

L., U. oraz F. zamierzają zawrzeć z bankiem polskim, bankiem należącym do tej samej grupy kapitałowej (dalej: „Bank”), umowę kompleksowego zarządzania płynnością finansową („Umowa o świadczenie usługi cash pooling odsetkowy”, dalej: „Umowa o cash pooling”) w wariancie cash poolingu wirtualnego (z ang. notional cash pooling).

Usługa świadczona przez Bank będzie polegała na wirtualnej konsolidacji środków zgromadzonych na rachunkach bieżących i pomocniczych oraz środków wykorzystywanych w ramach kredytu na rachunku bieżącym udzielonych przez Bank posiadaczom rachunków, tj. Uczestnikom. Od skonsolidowanego salda Bank nalicza oprocentowanie, a poszczególne rachunki bankowe uczestniczące w konsolidacji nie są indywidualnie oprocentowane. Wirtualny charakter cash poolingu oznacza, że sumowaniu sald rachunków uczestniczących w operacji nie towarzyszy rzeczywisty przepływ środków pieniężnych pomiędzy rachunkami bankowymi objętymi konsolidacją, a konsolidacja ma charakter wirtualny, tj. istniejący jedynie w relacji z Bankiem na potrzeby kalkulacji oprocentowania środków należących do Uczestników lub wykorzystywanych przez Uczestników w ramach kredytu w rachunku bieżącym.

Umowy dotyczące cash poolingu

Rozliczenie cash poolingu będzie opierało się na dwóch odrębnych umowach.

Stronami pierwszej umowy, tj. Umowy o cash pooling, będą Bank oraz Uczestnicy. Umowa reguluje świadczenie przez Bank na rzecz Spółek usługi cash poolingu wirtualnego, w tym rozliczenia pomiędzy Bankiem a Spółkami. Umowa o cash pooling reguluje również opłatę należną Bankowi za czynności związane ze świadczeniem opisanej usługi.

Stronami drugiej umowy, tj. umowy regulującej podział kosztów i korzyści pomiędzy Spółkami (dalej: „Umowa Wewnętrzna”), będą wyłącznie Spółki. Umowa Wewnętrzna reguluje wykonywanie L. na rzecz pozostałych Spółek czynności administracyjnych w związku z uczestnictwem w systemie cash poolingu. Czynności te będą polegały m.in. na dokonywaniu kalkulacji i rozliczeń między Spółkami oraz na pośrednictwie w przekazywaniu należnych kwot pomiędzy Spółkami, a także na wnoszeniu Opłaty administracyjnej na rzecz Banku. Zgodnie z Umową Wewnętrzną, L. przysługuje od pozostałych Uczestników Wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji agenta.

Udział Uczestników w Umowie o cash pooling będzie miał co do zasady charakter bierny. Spółki w relacjach z Bankiem nie będą wykonywać istotnych czynności - ich aktywność ograniczy się jedynie do czynności technicznych, takich jak dokonywanie przelewu środków z rachunków w przypadku wystąpienia konieczności zapłaty, np. z tytułu Opłaty administracyjnej na rzecz Banku lub zapłaty kwot należnych z tytułu odsetek. Wszelkie czynności związane z dokonaniem niezbędnych rozliczeń w związku z Umową o cash pooling (np. ustalenie Salda Rachunków, naliczenie odsetek) będą wykonywane przez Bank.

Rozliczenia w ramach cash poolingu wirtualnego będą dokonywane w oparciu o naliczanie przez Bank odsetek od skonsolidowanego salda netto wszystkich rachunków bankowych Spółek uczestniczących w tym systemie (dalej: „Saldo Skonsolidowane”), zamiast od indywidualnych sald znajdujących się na poszczególnych rachunkach Spółek.

W przypadku wystąpienia dodatniego Salda Skonsolidowanego odsetki od tego salda Bank będzie wpłacać na rachunek bankowy L., a w przypadku wystąpienia ujemnego Salda Skonsolidowanego Bank będzie pobierać należne odsetki z rachunku bankowego L. (dalej: „Odsetki Zewnętrzne”).

Na podstawie Umowy Wewnętrznej, Spółki będą dokonywać pomiędzy sobą odpowiedniego podziału Odsetek Zewnętrznych, a także przekazywać sobie kwoty odsetek (dalej: „Odsetki Wewnętrzne”) od części środków na ich rachunkach, które w wyniku wirtualnej konsolidacji wzajemnie się skompensowały, w rezultacie czego Bank nie nalicza od nich Odsetek Zewnętrznych.

W celu dokonania kalkulacji Odsetek Wewnętrznych, w pierwszej kolejności będzie określane saldo rachunku każdej ze Spółek na koniec każdego dnia danego miesiąca, tj. aktualna kwota dostępnych środków znajdujących się na poszczególnych rachunkach bankowych (dalej: „Saldo Rachunku”). Salda Rachunku każdej ze Spółek będzie podzielone na dwie części: na Saldo Wewnętrzne oraz Saldo Zewnętrzne:

- „Saldo Wewnętrzne” będzie stanowić ta część Salda Rachunku Uczestnika, która na koniec dnia uległa wirtualnej kompensacie z Saldem Rachunku innego Uczestnika. Suma Sald Wewnętrznych zawsze będzie równa zero. Od Salda Wewnętrznego naliczane będą Odsetki Wewnętrzne.

- „Saldo Zewnętrzne” będzie stanowić ta część Salda Rachunku Uczestnika, która nie została wirtualnie skompensowana i wpływa na wysokość Salda Skonsolidowanego. Suma Sald Zewnętrznych zawsze będzie równa kwocie Salda Skonsolidowanego. Od Salda Zewnętrznego naliczane będą Odsetki Zewnętrzne.

- Suma Salda Zewnętrznego i Salda Wewnętrznego danego Uczestnika zawsze będzie równa rzeczywistemu Saldu Rachunku Uczestnika.

Po zakończeniu każdego miesiąca obowiązywania Umowy o cash pooling oraz Umowy Wewnętrznej L. będzie obliczać Salda Wewnętrzne i Salda Zewnętrzne wszystkich rachunków bankowych objętych Umową o cash pooling według ich stanu na koniec każdego dnia miesiąca. Na tej podstawie L. dokona:

- podziału pomiędzy Uczestników kwoty Odsetek Zewnętrznych, proporcjonalnie do Sald Zewnętrznych rachunków bankowych uczestniczących w konsolidacji, oraz

- kalkulacji oraz rozliczenia odsetek od środków pieniężnych stanowiących Saldo Wewnętrzne każdego z rachunków objętych konsolidacją (dalej: „Odsetki Wewnętrzne”).

Rozliczenie Odsetek Zewnętrznych

- Na koniec każdego dnia roboczego Bank będzie ustalał Saldo Rachunku dla każdej Spółki (jako właściciela rachunku) z osobna, następnie wyliczy saldo grupy (Saldo Skonsolidowane) na podstawie zapisów księgowych sald rachunków.

- Na koniec każdego dnia roboczego Bank, po obliczeniu Salda Skonsolidowanego, wyznaczy wysokość jego oprocentowania, która zostanie wyliczona według właściwej stopy procentowej, określonej w umowie odrębnie dla salda ujemnego oraz dla salda dodatniego.

- Odsetki Zewnętrzne będą rozliczane przez Bank w okresach miesięcznych ostatniego dnia każdego miesiąca i rozliczane na rachunku bankowym należącym do L.

- W ciągu kilku dni roboczych po zakończeniu każdego miesiąca obowiązywania Umowy Wewnętrznej, L. dokona podziału pomiędzy Spółki Odsetek Zewnętrznych otrzymanych bądź wpłaconych do Banku. Odsetki Zewnętrzne będą odpowiednio przysługiwać bądź obciążać poszczególne Spółki proporcjonalnie do ich udziału w Saldzie Skonsolidowanym (tj. proporcjonalnie do Sald Zewnętrznych ich rachunków bankowych) na każdy dzień miesiąca.

Rozliczenie Odsetek Wewnętrznych

- Na podstawie Umowy Wewnętrznej, Odsetki Wewnętrzne będą przysługiwały Spółkom od środków pieniężnych stanowiących dodatnie Saldo Wewnętrzne, natomiast Spółka, której rachunek na dany dzień będzie mieć ujemne Saldo Wewnętrzne (w praktyce najczęściej będzie to L.), będzie zobowiązana do zapłaty Odsetek Wewnętrznych.

- Po zakończeniu każdego miesiąca obowiązywania Umowy Wewnętrznej oraz Umowy o cash pooling L. działając jako agent obliczy Salda Wewnętrzne wszystkich Spółek, według ich stanu na koniec każdego dnia tego miesiąca.

- Wysokość Odsetek Wewnętrznych zostanie wyliczona według zmiennej stopy procentowej, właściwej dla oprocentowania finansowania wewnątrzgrupowego.

- W ciągu kilku dni roboczych po zakończeniu każdego miesiąca obowiązywania Umowy L. uzna lub obciąży pozostałe Spółki zbiorczą kwotą przypadających na nie Odsetek Wewnętrznych.

Opłata administracyjna na rzecz Banku

Z tytułu świadczenia czynności w ramach Umowy o cash pooling Bank będzie pobierał należną opłatę administracyjną (dalej: „Opłata administracyjna”), określoną ryczałtowo w Umowie o cash pooling.

Będzie ona wnoszona na rzecz Banku w całości przez L., a następnie kwota Opłaty administracyjnej będzie przenoszona na Uczestników proporcjonalnie do uzyskiwanych przez nich korzyści z tytułu usługi cash poolingu świadczonej przez Bank na podstawie Umowy o cash pooling, tj. według wskaźnika udziału korzyści danej Spółki, ustalonego w Umowie Wewnętrznej, w sumie korzyści uzyskanych przez wszystkie Spółki w związku z uczestniczeniem przez nie w systemie cash poolingu.

Bank będzie stosował do Opłaty administracyjnej zwolnienie z VAT.

Wynagrodzenie L.

Zgodnie z Umową Wewnętrzną, L. przysługuje wynagrodzenie (dalej: „Wynagrodzenie Agenta”) z tytułu czynności wykonywanych na rzecz pozostałych Uczestników w związku z uczestnictwem Spółek w systemie cash poolingu wirtualnego, którym to wynagrodzeniem pozostali Uczestnicy obciążani są przez L. w równych częściach.

Kwota Wynagrodzenia Agenta będzie określona ryczałtowo w Umowie Wewnętrznej.

Uzupełnienie wniosku:

- W ramach struktury cash poolingu pomiędzy Uczestnikami zostanie zawarta odrębna umowa regulującej zasady podziału korzyści i kosztów (zwana we Wniosku Umową Wewnętrzną), w zakresie której Uczestnicy (poza Agentem) nie będą wykonywać na swoją rzecz żadnych świadczeń, w szczególności nie będą udzielać pomiędzy sobą pożyczek czy depozytów nieprawidłowych, a jedynie będą otrzymywać odsetki, które są im należne z tytułu środków zgromadzonych na ich rachunkach bankowych lub będą przekazywać odsetki od kredytów zaciągniętych od Banku w ciężar posiadanych rachunków bankowych.

- Co istotne, umowy o prowadzenie rachunków bankowych pozostaną umowami dwustronnymi, zawartymi pomiędzy Bankiem a konkretnym uczestnikiem, a zatem Bank jest podmiotem który względem każdego z Uczestników świadczy usługę rachunku bankowego, w ramach którego Uczestnik gromadzi środki pieniężne na rachunku bankowym lub zaciąga kredyt w rachunku bankowym.

- Podział odsetek jest konieczny w związku z zawartą umową cash poolingu, na podstawie której odsetki od wszystkich rachunków bankowych objętych tą umową (rachunków bankowych Uczestników) otrzymuje od Banku Agent, który następnie dokonuje ich odpowiedniego podziału pomiędzy Uczestników, proporcjonalnie do środków pieniężnych faktycznie znajdujących się na poszczególnych rachunkach bankowych i ustalonego oprocentowania. Cash pooling ten ma charakter wirtualny, a więc nie prowadzi do rzeczywistych przepływów środków pieniężnych pomiędzy rachunkami bankowymi Uczestników.

- Umowa Wewnętrzna nie przewiduje żadnego świadczenia pomiędzy Uczestnikami, nie przewiduje też wynagrodzenia z tego tytułu pomiędzy Uczestnikami. Odsetki dystrybuowane pomiędzy Uczestnikami dotyczą środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych przez poszczególnych Uczestników oraz kredytów zaciągniętych przez Uczestników w rachunku bankowym. Tytułem otrzymania lub zapłacenia odsetek jest usługa bankowa świadczona przez Bank, na podstawie umowy o prowadzenie rachunku bankowego, na rzecz każdego z Uczestników. Podział odsetek pomiędzy poszczególnych Uczestników jest czynnością techniczną, do której zobowiązany jest Agent.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczenie pytań jak we wniosku)

1) Czy w związku z uczestnictwem w Umowie o cash pooling L. nie będzie świadczyć usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Spółek lub Banku, tj. L. nie będzie działać w charakterze podatnika VAT?

2) Czy w związku z uczestnictwem w Umowie o cash pooling, U. nie będzie świadczyć usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Spółek lub Banku, tj. U. nie będzie działać w charakterze podatnika VAT?

3) Czy w związku z uczestnictwem w Umowie o cash pooling, F. nie będzie świadczyć usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Spółek lub Banku, tj. F. nie będzie działać w charakterze podatnika?

4) Czy w związku z otrzymywaniem Odsetek Wewnętrznych i Odsetek Zewnętrznych przez L. na podstawie Umowy Wewnętrznej L. nie będzie świadczyć usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Spółek, tj. L. nie będzie działać w charakterze podatnika VAT?

5) Czy w związku z otrzymywaniem Odsetek Wewnętrznych i Odsetek Zewnętrznych przez U. na podstawie Umowy Wewnętrznej U. nie będzie świadczyć usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Spółek, tj. U. nie będzie działać w charakterze podatnika VAT?

6) Czy w związku z otrzymywaniem Odsetek Wewnętrznych i Odsetek Zewnętrznych przez F. w Umowie Wewnętrznej F.nie będzie świadczyć usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Spółek, tj. F.nie będzie działać w charakterze podatnika VAT?

7) Czy obciążenie przez L. Uczestników odpowiednią częścią kosztów Opłaty administracyjnej poniesionej na rzecz Banku (proporcjonalnie do korzyści uzyskanej przez daną Spółkę w związku z uczestnictwem w cash poolingu) będzie podlegało opodatkowaniu VAT na podstawie art. 8 ust. 2a Ustawy VAT z zastosowaniem zwolnienia z VAT, które stosuje Bank i powinno być udokumentowane fakturą?

8) Czy w związku z wykonywaniem przez L. czynności Agenta na podstawie Umowy Wewnętrznej L. będzie świadczyć usługę w rozumieniu art. 8 ustawy VAT, na rzecz pozostałych Uczestników, podlegającą opodatkowaniem VAT według stawki podstawowej?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Ad. 1.

W związku z uczestnictwem L. w Umowie o cash pooling, L. nie będzie świadczyć jakiejkolwiek usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz Banku lub innych Spółek, tj. L. nie będzie działać w charakterze podatnika VAT z tego tytułu i nie będzie wykonywać czynności opodatkowanych VAT.

Ad. 2.

W związku z uczestnictwem U. w Umowie o cash pooling, U. nie będzie świadczyć jakiejkolwiek usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz Banku lub innych Spółek, tj. U. nie będzie działać w charakterze podatnika VAT z tego tytułu i nie będzie wykonywać czynności opodatkowanych VAT.

Ad. 3.

W związku z uczestnictwem F. w Umowie o cash pooling, F. nie będzie świadczyć jakiejkolwiek usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz Banku lub innych Spółek, tj. F. nie będzie działać w charakterze podatnika VAT z tego tytułu i nie będzie wykonywać czynności opodatkowanych VAT.

Ad. 4.

Otrzymywane przez L. od Banku / płacone przez L. na rzecz Banku Odsetki Zewnętrzne nie będą stanowiły wynagrodzenia z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 w związku z art. 8 ustawy VAT.

W związku z otrzymywaniem Odsetek Wewnętrznych na podstawie Umowy Wewnętrznej L. nie będzie świadczyć jakiejkolwiek usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Spółek, tj. L. nie będzie działać w charakterze podatnika VAT z tego tytułu i nie będzie wykonywać czynności opodatkowanych VAT.

Ad. 5.

Przekazane przez L. na rzecz U. Odsetki Zewnętrzne nie będą stanowiły wynagrodzenia z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 w związku z art. 8 ustawy VAT.

W związku z otrzymywaniem Odsetek Wewnętrznych na podstawie Umowy Wewnętrznej U. nie będzie świadczyć jakiejkolwiek usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Spółek, tj. U. nie będzie działać w charakterze podatnika VAT z tego tytułu i nie będzie wykonywać czynności opodatkowanych VAT.

Ad. 6.

Przekazane przez L. na rzecz F. Odsetki Zewnętrzne nie będą stanowiły wynagrodzenia z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 w związku z art. 8 ustawy VAT.

W związku z otrzymywaniem Odsetek Wewnętrznych na podstawie Umowy Wewnętrznej F. nie będzie świadczyć jakiejkolwiek usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Spółek, tj. F. nie będzie działać w charakterze podatnika VAT z tego tytułu i nie będzie wykonywać czynności opodatkowanych VAT.

Ad. 7.

Przeniesienie przez L. na Uczestników części kosztów Opłaty administracyjnej (proporcjonalnej do korzyści uzyskanej przez daną Spółkę w związku z uczestnictwem w cash poolingu) będzie podlegało opodatkowaniu VAT na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy VAT z zastosowaniem zwolnienia z VAT, które stosuje Bank i powinno być udokumentowane fakturą.

Ad. 8.

W związku z wykonywaniem przez L. czynności Agenta na podstawie Umowy Wewnętrznej L. będzie świadczyć usługę w rozumieniu art. 8 ustawy VAT, na rzecz pozostałych Uczestników, podlegającą opodatkowaniem VAT według stawki podstawowej.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych odnośnie do pytania 1-3:

Zdaniem Zainteresowanych, L., U. i F. na podstawie Umowy o cash pooling nie będą wykonywać czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przy czym, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy VAT).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług zawarta w ustawie VAT ma zatem charakter dopełniający względem definicji dostawy towarów i świadczy o powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez podatnika ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Powyższe prowadzi także do wniosku, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania, stanowić będzie, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy VAT. Niemniej, muszą zostać przy tym spełnione poniższe warunki:

1) w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona - wierzyciel/nabywca - jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

2) świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne od strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dane świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie.

Zatem świadczenie usług zakłada istnienie podmiotu będącego jego odbiorcą (tj. konsumentem usługi), a podmiotem tym musi być inny podmiot niż wykonujący usługę. Daną czynność można więc opodatkować podatkiem VAT jedynie wtedy, gdy pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady polegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie, z wyjątkiem przypadków określonych w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy VAT.

I tak, w świetle art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Zatem dla ustalenia, czy konkretna, nieodpłatna czynność podlega opodatkowaniu, istotny jest cel jej świadczenia. Jeśli nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona.

Przechodząc na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że Zainteresowani zamierzają przystąpić do oferowanego przez Bank systemu zarządzania płynnością finansową, tj. usługi cash poolingu wirtualnego. Celem usługi świadczonej przez Bank jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi podmiotów biorących w niej udział poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych oraz zminimalizowanie kosztów finansowania działalności gospodarczej prowadzonej przez Zainteresowanych. Usługa świadczona przez Bank na rzecz Spółek polega na wirtualnej konsolidacji środków zgromadzonych na rachunkach bieżących i pomocniczych oraz środków wykorzystywanych w ramach kredytu na rachunku bieżącym udzielonych przez Bank posiadaczom rachunków. Usługa realizowana będzie w oparciu o Umowę o cash pooling, która zostanie zawarta pomiędzy Bankiem a Spółkami.

W kwestii opodatkowania umowy cash poolingu wypowiedziano się m.in. w interpretacji indywidualnej sygn. 0111-KDIB3-1.4012.703.2017.2.ICZ z 8 stycznia 2018 r., gdzie wskazano, że: „Należy zauważyć, że polskie przepisy podatkowe nie regulują kwestii opodatkowania umowy cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana - umowa cash poolingu - porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik tego typu umów nie wie, czy jego środki zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym, nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu”.

Wobec powyższego, z uwagi na charakterystyczne cechy przedstawionego systemu, Zainteresowani stoją na stanowisku, że w przedmiotowej sprawie na podstawie Umowy o cash pooling świadczącym usługi będzie jedynie Bank. Wykonując czynności polegające na zapewnieniu funkcjonowania cash poolingu, poprzez obsługę techniczną cash poolingu, dostarczenie infrastruktury informatycznej, pełnienie obowiązków sprawozdawczych związanych z prowadzonymi rachunkami, obliczanie odsetek oraz dokonywanie transferów, Bank będzie świadczył kompleksową usługę finansową, za którą otrzyma wynagrodzenie (Opłatę administracyjną) zgodnie z Umową o cash pooling. Na podstawie Umowy o cash pooling Uczestnicy będą nabywcami usługi świadczonej przez Bank.

Odsetki Zewnętrzne będą rozliczane przez Bank w okresach miesięcznych ostatniego dnia każdego miesiąca na rachunku bankowym należącym do L. Rola L. sprowadzać się będzie do otrzymania odsetek lub zapłaty odsetek (pobrania ich przez Bank). Zatem w ramach Umowy o cash pooling L. nie będzie wykonywać żadnych usług wobec Banku czy innych Uczestników, a jedynie będzie odbiorcą usług świadczonych przez Bank, podobnie jak pozostali Uczestnicy.

W ocenie Zainteresowanych, nie można uznać, iż Odsetki Zewnętrzne otrzymane w ramach uczestnictwa w Umowie o cash pooling stanowią wynagrodzenie za świadczenie usługi na rzecz Banku. Żaden z Uczestników nie zobowiązał się wobec Banku czy któregokolwiek z pozostałych Uczestników do zapewnienia lub udostępnienia określonej kwoty środków pieniężnych. Przekazywanie oraz pozyskiwanie środków odbywa się w związku z występującymi u każdego z zaangażowanych w cash pooling podmiotów przejściowymi nadwyżkami lub niedoborami kapitału, których zarządzaniem zajmuje się Bank. Uzyskanie odsetek wiąże się z wykonywaniem przez Bank usług zarządzania środkami pieniężnymi, nie zaś świadczeniem jakichkolwiek usług przez Uczestników cash poolingu. W konsekwencji, w ramach Umowy o cash pooling, żaden z Uczestników nie świadczy usług w rozumieniu przepisów o VAT.

Spółki, w ramach opisanej Umowy o cash pooling, nie będą podejmować czynności, które stanowiłyby nieodpłatne świadczenie usług zrównane z odpłatnym świadczeniem usługi na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy VAT, nie dochodzi bowiem do realizacji żadnego świadczenia, które byłoby wykorzystywane do działalności innej niż działalność gospodarcza. Zawarcie Umowy o cash pooling jest ściśle powiązane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez wszystkie Spółki i służyć ma lepszemu wykorzystywaniu posiadanych zasobów finansowych oraz minimalizacji kosztów finansowania zewnętrznego dla Spółek.

Zatem, w świetle art. 5 ust. 1 ustawy VAT, czynności wykonywane przez Spółki w ramach Umowy o cash pooling, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

- 0111-KDIB3-1.4012.191.2023.2.AMA z 5 maja 2023,

- 0114-KDIP4-3.4012.740.2020.3.KM z 24 marca 2021,

- 0112-KDIL1-1.4012.594.2020.3.AW z 9 marca 2021,

- 0111-KDIB3-1.4012.855.2019.2.WN z 11 lutego 2020,

- 0114-KDIP1-1.4012.94.2018.4.DG z 11 kwietnia 2018,

- 0114-KDIP1-1.4012.92.2018.4.MMA z 10 kwietnia 2018.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że Spółki nie będą świadczyć jakichkolwiek usług w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych podmiotów, w tym w szczególności na rzecz Banku, czy też sobie nawzajem, w związku z uczestnictwem w Umowie o cash pooling, tj. Spółki nie będą działać w charakterze podatnika VAT i z tego tytułu nie będą wykonywać czynności opodatkowanych VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych odnośnie do pytań 4-6:

Odsetki Zewnętrzne

W ocenie Zainteresowanych, nie można uznać, iż Odsetki Zewnętrzne otrzymane w ramach uczestnictwa w Umowie o cash pooling stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług, gdyż żaden z Uczestników nie zobowiązał się wobec któregokolwiek z pozostałych podmiotów (tj. Banku, L., U., F.) do zapewnienia lub udostępnienia określonej kwoty pieniędzy. Przekazywanie oraz pozyskiwanie środków odbywa się w związku z występującymi u każdego z zaangażowanych w cash pooling podmiotów przejściowymi nadwyżkami lub niedoborami kapitału, których zarządzaniem zajmuje się Bank. Uzyskanie odsetek wiąże się z wykonywaniem przez Bank usług zarządzania środkami pieniężnymi, nie zaś świadczeniem jakichkolwiek usług przez Uczestników cash poolingu. W konsekwencji, w ramach Umowy o cash pooling, żaden z Uczestników nie świadczy usług w rozumieniu przepisów o VAT.

Przekazywanie przez L. Odsetek Zewnętrznych pomiędzy Bankiem a pozostałymi Uczestnikami jest czynnością wyłącznie techniczną. Nie stanowią one wynagrodzenia z tytułu usługi świadczonej przez Uczestnika na rzecz L. czy z tytułu usługi świadczonej przez L. na rzecz innego Uczestnika. W każdym przypadku Odsetki Zewnętrzne naliczane są przez Bank od Salda Zewnętrznego i stanowią rozliczenie z Bankiem z tytułu prowadzenia przez Bank rachunków bankowych, na których ulokowane są środki pieniężne Uczestników.

Tym samym, należy uznać, że Odsetki Zewnętrzne przekazywane przez L. na rzecz pozostałych Uczestników nie będą stanowiły wynagrodzenia z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 w związku art. 8 ustawy VAT. Będzie to czynność pozostająca poza zakresem podatku VAT.

Odsetki Wewnętrzne

W ocenie Zainteresowanych, uzyskaniu przez nich Odsetek Wewnętrznych nie będzie towarzyszyć żadne świadczenie wzajemne i ekwiwalentne na rzecz Uczestnika zobowiązanego do zapłaty Odsetek Wewnętrznych. Odsetki Wewnętrzne wypłacane są tytułem podziału korzyści uzyskiwanych przez Spółki z tytułu uczestnictwa w Umowie cash poolingu. Należy bowiem zauważyć, że Uczestnik, który posiada na swoim rachunku bankowym ujemne Saldo Wewnętrzne, nie będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz Banku odsetek od wykorzystanego debetu w rachunku bieżącym - tak jakby to miało miejsce w przypadku, gdyby Umowa cash poolingu nie została zawarta. W rezultacie Uczestnik ten uzyskuje wymierną korzyść w związku z uczestniczeniem w Umowie cash poolingu. Jednocześnie, Uczestnik, który posiada dodanie Saldo Wewnętrznie, nie otrzyma od Banku odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na swoim rachunku bankowym - tak jakby to miało miejsce w przypadku, gdyby Umowa cash poolingu nie została zawarta. Jednocześnie, Odsetki Wewnętrzne są ustalone na poziomie wyższym niż odsetki, które otrzymałby od Banku Uczestnik z dodatnim Saldem Wewnętrznym (gdyby Umowa cash poolingu nie była zawarta) i jednocześnie na poziomie niższym niż odsetki, które musiałby zapłacić do Banku Uczestnik z ujemnym Saldem Wewnętrznym (gdyby Umowa cash poolingu nie była zawarta). Obaj Uczestnicy korzystają zatem na uczestnictwie w umowie cash poolingu, ale wyłącznie w przypadku wprowadzenia mechanizmu podziału korzyści w postaci ustalenia i wypłaty Odsetek Wewnętrznych.

W szczególności w ocenie Zainteresowanych, nie można uznać, iż Odsetki Wewnętrzne otrzymane na podstawie Umowy Wewnętrznej stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług przez Uczestników. Żaden z Uczestników nie zobowiązał się bowiem wobec któregokolwiek z pozostałych Uczestników do zapewnienia lub udostępnienia określonej kwoty środków pieniężnych. Uzyskanie Odsetek Wewnętrznych nie wiąże się ze świadczeniem jakichkolwiek usług przez Uczestników cash poolingu, w szczególności Uczestnicy nie będą faktycznie udostępniać, a więc pożyczać sobie nawzajem, środków pieniężnych.

W konsekwencji, w ramach Umowy Wewnętrznej, żaden z Uczestników nie świadczy usług w rozumieniu przepisów o VAT (za wyjątkiem usług L., o których mowa w pytaniu nr 7 i 8, tj. refaktury opłaty administracyjnej oraz Wynagrodzenia Agenta). Ze względu na brak jakichkolwiek usług ze strony Uczestników, w związku z otrzymaniem lub zapłatą Odsetek Wewnętrznych na podstawie Umowy Wewnętrznej, nie będą oni pełnili roli usługodawcy.

Czynności podejmowane przez Uczestników w ramach Umowy Wewnętrznej nie będą również stanowiły nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem usługi na podstawie art. 8 ust. 2 ww. ustawy VAT, nie dochodzi tu bowiem do realizacji żadnego świadczenia, które byłoby wykorzystywane do działalności innej niż działalność gospodarcza. Zawarcie Umowy Wewnętrznej jest ściśle powiązane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółki i służyć ma lepszemu wykorzystywaniu posiadanych zasobów finansowych.

Zatem, w świetle art. 5 ust. 1 ustawy VAT, czynności wykonywane przez Uczestników, w ramach uczestnictwa w Umowie Wewnętrznej pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Uczestnicy pragną wskazać, iż przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

- 0111-KDIB3-1.4012.191.2023.2.AMA z 5 maja 2023,

- 0112-KDIL1-1.4012.594.2020.3.AW z 9 marca 2021.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych odnośnie do pytania 7:

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy VAT w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zgodnie z opisem zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, ryczałtowo określona Opłata administracyjna należna Bankowi z tytułu świadczonych usług cash poolingu, będzie wnoszona na rzecz Banku w całości przez L. Następnie jej koszt będzie w odpowiednich częściach przenoszony przez L. na rzecz pozostałych Uczestników, proporcjonalnie do uzyskiwanych przez nich korzyści wynikających z ich uczestnictwa w cash poolingu. Część kosztu opłaty zostanie też finalnie poniesiona przez L. Koszt ten będzie więc obciążać wszystkich trzech Uczestników, w odpowiednich, przypadających na nich częściach.

W ocenie Zainteresowanych, przenoszenie kosztu Opłaty administracyjnej na Uczestników będzie wypełniało dyspozycję przywołanego art. 8 ust. 2a ustawy VAT, gdyż L. dokonując (proporcjonalnego) przeniesienia kosztu opłaty na Uczestników będzie uczestniczyć w świadczeniu usługi przez Bank, działając przy tym we własnym imieniu, ale na rzecz odpowiednio U. / F.

W konsekwencji powyższego należy przyjąć, że L. będzie dokonywać (w określonym, proporcjonalnym zakresie) odsprzedaży usług świadczonych przez Bank na rzecz finalnych odbiorców, którymi są pozostali Uczestnicy.

Wobec powyższego taka refaktura dokonywana przez L. na rzecz Uczestników powinna uwzględniać zwolnienie z VAT zastosowane przez Bank.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych jak np.:

- 0112-KDIL1-3.4012.45.2023.2.MR z 14 kwietnia 2023,

- 0114-KDIP4-3.4012.692.2021.3.DS z 26 stycznia 2022,

- 0114-KDIP4-3.4012.273.2020.3.DM z 10 września 2020.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych odnośnie do pytania 8:

W związku z uczestnictwem L. w Umowie Wewnętrznej, w tym w szczególności w związku z czynnościami administracyjnymi polegającymi m.in. na dokonywaniu kalkulacji i rozliczeń między Spółkami (w szczególności Odsetek Wewnętrznych i Opłaty administracyjnej), L. będzie świadczyć usługę w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz pozostałych Uczestników, podlegającą opodatkowaniu VAT, z tytułu której L. będzie otrzymywać od Uczestników określone w sposób ryczałtowy Wynagrodzenie Agenta.

Każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania, stanowić będzie, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy VAT. Niemniej, muszą zostać przy tym spełnione poniższe warunki:

1) w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona - wierzyciel/nabywca - jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

2) świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne od strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby świadczenie podlegało jako usługa opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie.

Zatem świadczenie usług zakłada istnienie podmiotu będącego jego odbiorcą (tj. konsumentem usługi), a podmiotem tym musi być inny podmiot niż wykonujący usługę. Daną czynność można więc opodatkować podatkiem VAT jedynie wtedy, gdy pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Biorąc pod uwagę opis zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, a także treść regulacji przytoczonych powyżej, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sytuacji w zakresie Umowy Wewnętrznej zawieranej przez L. z Uczestnikami, w związku z którymi L. będzie otrzymywać Wynagrodzenie Agenta za wykonywanie określonych w Umowie Wewnętrznej czynności, L. będzie pełnić rolę usługodawcy.

W przedmiotowej sprawie L. będzie pełnić rolę agenta. W ramach tej funkcji L. będzie wykonywać określone czynności na podstawie Umowy Wewnętrznej zawartej z Uczestnikami i będzie otrzymywać z tego tytułu Wynagrodzenie od Uczestników. Oznacza to, iż niniejsze czynności wykonywane przez L. w związku z funkcjonowaniem systemu cash poolingu będą czynnościami odpłatnymi, a co za tym idzie, będą spełniały definicję odpłatnego świadczenia usług, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy VAT. To z kolei skutkować będzie objęciem tych czynności opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT.

Z uwagi na powyższe, zgodnie ze stanowiskiem Zainteresowanych, czynności L., za które będzie on otrzymywał Wynagrodzenie od pozostałych Uczestników, będą spełniały przesłanki zawarte w art. 8 ust. 1 ustawy VAT i będą podlegały opodatkowaniu jako usługi świadczone na rzecz Uczestników.

Zainteresowani pragną wskazać, iż przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

- 0111-KDIB3-1.4012.191.2023.2.AMA z 5 maja 2023,

- 0112-KDIL1-1.4012.594.2020.3.AW z 9 marca 2021,

- 0112-KDIL1-3.4012.354.2019.1.KB z 22 sierpnia 2019.

W szczególności, zdaniem Zainteresowanych, świadczone przez L. usługi administracyjne na rzecz Uczestników nie będą korzystać z żadnego ze zwolnień przewidzianych w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o VAT.

Na mocy przepisów art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi o charakterze finansowym, tj.:

- usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji - pkt 37;

- usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę - pkt 38;

- usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę - pkt 39;

- usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług - pkt 40;

- usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w: spółkach oraz innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną - z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi - pkt 40a;

- usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2021 r. poz. 328, 355, 680, 1505, 1595 i 2140), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie - pkt 41.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy VAT, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT jest pobierany od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Tym samym należy przyjąć, że wszelkie inne usługi niewymienione w tych przepisach nie podlegają zwolnieniu.

Zainteresowani stoją na stanowisku, że żadne ze zwolnień wskazanych w przytoczonych powyżej przepisach nie obejmuje usług administracyjnych świadczonych przez L. na rzecz pozostałych Uczestników w związku z pełnieniem funkcji agenta polegających m.in. na dokonywaniu kalkulacji i rozliczeń między Spółkami (w szczególności Odsetek Wewnętrznych).

W szczególności, w ocenie L. nie można uznać, że przedmiotowe usługi mieszczą się w pojęciu usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy VAT. Usługi finansowe w przyjętym modelu cash poolingu będzie świadczyć wyłącznie Bank. Usługi świadczone przez L. ograniczają się przede wszystkim do czynności techniczno-administracyjnych, co nie pokrywa się z zakresem ww. usług o charakterze finansowym zwolnionych z VAT.

Mając powyższe na uwadze, w związku z uczestnictwem L. w Umowie Wewnętrznej, L. będzie świadczyć usługę w rozumieniu art. 8 ustawy VAT, na rzecz Uczestników, podlegającą opodatkowaniem VAT, z tytułu której L. będzie otrzymywać od Uczestników określone w Umowie Wewnętrznej Wynagrodzenie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie objętym pytaniami od nr 1 do nr 7 oraz pytaniem nr 8 w zakresie w jakim stwierdzili Państwo, że L. wykonując czynności Agenta na podstawie Umowy Wewnętrznej będzie świadczyć usługę w rozumieniu art. 8 ustawy VAT, na rzecz pozostałych Uczestników, podlegającą opodatkowaniem VAT, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ww. ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego.

Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

- istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

- wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

- istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

- odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

- istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Ponadto, zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy,

za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższych zapisów wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

- w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa - użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),

- w przypadku świadczenia usług - świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla ustalenia, czy konkretna, nieodpłatna czynność podlega opodatkowaniu w związku z uznaniem jej za odpłatne świadczenie usług, istotny jest cel jej świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT,

podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu,

działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że polskie przepisy podatkowe nie zawierają regulacji dotyczących umowy cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana – umowa cash poolingu porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Umowa „cash poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników, to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Usługa cash poolingu jest zatem usługą zazwyczaj wykonywaną przez bank. Natomiast uczestnictwo w strukturze cash poolingu nie jest żadnym świadczeniem. Należy pamiętać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów/świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi bowiem być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem działa jako podatnik podatku VAT.

Wątpliwości Państwa dotyczą w pierwszej kolejności kwestii, czy w związku z uczestnictwem w Umowie o cash pooling L. nie będzie świadczyć usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Spółek lub Banku, tj. L. nie będzie działać w charakterze podatnika VAT (pytanie nr 1).

Jak wynika z wniosku, Strony zamierzają zawrzeć z bankiem polskim, bankiem należącym do tej samej grupy kapitałowej, umowę kompleksowego zarządzania płynnością finansową w wariancie cash poolingu wirtualnego.

Usługa świadczona przez Bank będzie polegała na wirtualnej konsolidacji środków zgromadzonych na rachunkach bieżących i pomocniczych oraz środków wykorzystywanych w ramach kredytu na rachunku bieżącym udzielonych przez Bank posiadaczom rachunków, tj. Uczestnikom. Od skonsolidowanego salda Bank nalicza oprocentowanie, a poszczególne rachunki bankowe uczestniczące w konsolidacji nie są indywidualnie oprocentowane. Wirtualny charakter cash poolingu oznacza, że sumowaniu sald rachunków uczestniczących w operacji nie towarzyszy rzeczywisty przepływ środków pieniężnych pomiędzy rachunkami bankowymi objętymi konsolidacją, a konsolidacja ma charakter wirtualny, tj. istniejący jedynie w relacji z Bankiem na potrzeby kalkulacji oprocentowania środków należących do Uczestników lub wykorzystywanych przez Uczestników w ramach kredytu w rachunku bieżącym.

Rozliczenie cash poolingu będzie opierało się na dwóch odrębnych umowach.

Stronami pierwszej umowy, tj. Umowy o cash pooling, będą Bank oraz Uczestnicy. Umowa reguluje świadczenie przez Bank na rzecz Spółek usługi cash poolingu wirtualnego, w tym rozliczenia pomiędzy Bankiem a Spółkami. Umowa o cash pooling reguluje również opłatę należną Bankowi za czynności związane ze świadczeniem opisanej usługi.

W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie, na podstawie Umowy zawartej z Bankiem, w roli usługodawcy będzie występował wyłącznie Bank, który będzie wykonywał czynności polegające na zapewnieniu funkcjonowania systemu, tj. obsłudze technicznej systemu, zapewnieniu infrastruktury informatycznej niezbędnej do jego funkcjonowania oraz dokonywaniu transferów pomiędzy Uczestnikami systemu, za które to czynności będzie otrzymywać wynagrodzenie (opłaty), natomiast Uczestnicy systemu będą beneficjentami usług świadczonych przez Bank.

Z opisu sprawy wynika, że Odsetki Zewnętrzne będą rozliczane przez Bank w okresach miesięcznych ostatniego dnia każdego miesiąca na rachunku bankowym należącym do L. Rola L. sprowadzać się będzie do otrzymania odsetek lub zapłaty odsetek (pobrania ich przez Bank). Zatem w ramach Umowy o cash pooling L. nie będzie wykonywać żadnych usług wobec Banku czy innych Uczestników, a jedynie będzie odbiorcą usług świadczonych przez Bank, podobnie jak pozostali Uczestnicy.

Tym samym, L. uczestnicząc w systemie cash poolingu jako Agent, na podstawie Umowy zawartej z Bankiem, nie będzie świadczyć usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Podejmowane przez Spółkę jako Agenta czynności w ramach opisanej umowy nie będą również stanowiły nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem usługi, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, gdyż treść wniosku nie wskazuje, by miały one służyć do celów innych niż działalność gospodarcza Spółki.

Zatem należy stwierdzić, że w świetle opisanego zdarzenia przyszłego L. jako Uczestnik będący Agentem, z tytułu uczestnictwa w systemie cash-poolingu, w ramach Umowy zawartej z Bankiem, nie będzie wykonywać czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości w zakresie podatku od towarów i usług dotyczą również kwestii czy pozostałe spółki, tj. U. oraz F., w związku z uczestnictwem w Umowie o cash pooling, będą świadczyć usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Spółek lub Banku i będą działać w charakterze podatnika VAT (pytanie nr 2 i nr 3).

Z uwagi na cechy charakterystyczne systemu Cash Poolingu należy zauważyć, że jak wskazano powyżej, w roli usługodawcy występuje Bank, który będzie obsługiwał umowę Cash Poolingu natomiast rolę zarządzającego systemem pełni jeden z uczestników systemu Cash Poolingu, należący także do tej samej grupy kapitałowej, tzw. Agent. To Bank wykonuje na rzecz Uczestników szereg czynności składających się łącznie na jedną usługę w postaci systemu zarządzania płynnością finansową, tzw. usługi cash-poolingu rzeczywistego. W praktyce więc, to Bank jako usługodawca, a więc podmiot organizujący operacje konsolidacji środków pieniężnych podmiotów uczestniczących w strukturze cash-poolingu, dla tych usług jest podatnikiem VAT.

Spółki niepełniące funkcji Agenta w systemie cash-poolingu nie będą świadczyć usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. W przedmiotowej sprawie, jak wynika z wniosku, Spółki niepełniące funkcji Agenta jako Uczestnicy systemu cash-poolingu nie będą wykonywać jakichkolwiek czynności na potrzeby realizacji umowy cash-poolingu oraz w związku z wykonywaniem umowy cash-poolingu. Udział Uczestników w Umowie o cash pooling będzie miał co do zasady charakter bierny. Spółki w relacjach z Bankiem nie będą wykonywać istotnych czynności - ich aktywność ograniczy się jedynie do czynności technicznych, takich jak dokonywanie przelewu środków z rachunków w przypadku wystąpienia konieczności zapłaty, np. z tytułu Opłaty administracyjnej na rzecz Banku lub zapłaty kwot należnych z tytułu odsetek. Wszelkie czynności związane z dokonaniem niezbędnych rozliczeń w związku z Umową o cash pooling (np. ustalenie Salda Rachunków, naliczenie odsetek) będą wykonywane przez Bank. Spółki niepełniące funkcji Agenta będą mogły jedynie otrzymywać odsetki, lub być zobowiązane do ich zapłaty.

Podejmowane przez Spółki niepełniące funkcji Agenta tj. U. oraz F. czynności w ramach opisanej umowy nie będą również stanowić nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z opłatnym świadczeniem usługi, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, gdyż treść wniosku nie wskazuje, by miały one służyć do celów innych niż ich działalność gospodarcza. Zatem z tytułu wykonywania ww. czynności, Spółki niepełniące funkcji Agenta nie będą działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Podsumowując należy stwierdzić, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy, Spółki niepełniące funkcji Agenta z tytułu uczestnictwa w systemie cash-poolingu, w ramach Umowy zawartej z Bankiem, nie będą wykonywały czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytań 2 i 3 należy uznać za prawidłowe.

Zainteresowani powzięli również wątpliwość czy w związku z otrzymywaniem Odsetek Wewnętrznych i Odsetek Zewnętrznych przez Agenta oraz pozostałych Uczestników na podstawie Umowy Wewnętrznej Agent lub pozostali Uczestnicy będą świadczyć usługi w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Spółek, tj. będą działać w charakterze podatnika VAT (pytania od 4 do 6).

Jak wynika z opisu sprawy Stronami drugiej umowy, tj. umowy regulującej podział kosztów i korzyści pomiędzy Spółkami, będą wyłącznie Spółki. Udział Uczestników w Umowie o cash pooling będzie miał co do zasady charakter bierny. Spółki w relacjach z Bankiem nie będą wykonywać istotnych czynności - ich aktywność ograniczy się jedynie do czynności technicznych, takich jak dokonywanie przelewu środków z rachunków w przypadku wystąpienia konieczności zapłaty, np. z tytułu Opłaty administracyjnej na rzecz Banku lub zapłaty kwot należnych z tytułu odsetek. Wszelkie czynności związane z dokonaniem niezbędnych rozliczeń w związku z Umową o cash pooling (np. ustalenie Salda Rachunków, naliczenie odsetek) będą wykonywane przez Bank.

Rozliczenia w ramach cash poolingu wirtualnego będą dokonywane w oparciu o naliczanie przez Bank odsetek od skonsolidowanego salda netto wszystkich rachunków bankowych Spółek uczestniczących w tym systemie, zamiast od indywidualnych sald znajdujących się na poszczególnych rachunkach Spółek.

W przypadku wystąpienia dodatniego Salda Skonsolidowanego odsetki od tego salda Bank będzie wpłacać na rachunek bankowy L., a w przypadku wystąpienia ujemnego Salda Skonsolidowanego Bank będzie pobierać należne odsetki z rachunku bankowego L.

Na podstawie Umowy Wewnętrznej, Spółki będą dokonywać pomiędzy sobą odpowiedniego podziału Odsetek Zewnętrznych, a także przekazywać sobie kwoty odsetek od części środków na ich rachunkach, które w wyniku wirtualnej konsolidacji wzajemnie się skompensowały, w rezultacie czego Bank nie nalicza od nich Odsetek Zewnętrznych.

Umowy o prowadzenie rachunków bankowych pozostaną umowami dwustronnymi, zawartymi pomiędzy Bankiem a konkretnym uczestnikiem, a zatem Bank jest podmiotem który względem każdego z Uczestników świadczy usługę rachunku bankowego, w ramach którego Uczestnik gromadzi środki pieniężne na rachunku bankowym lub zaciąga kredyt w rachunku bankowym.

Podział odsetek jest konieczny w związku z zawartą umową cash poolingu, na podstawie której odsetki od wszystkich rachunków bankowych objętych tą umową (rachunków bankowych Uczestników) otrzymuje od Banku Agent, który następnie dokonuje ich odpowiedniego podziału pomiędzy Uczestników, proporcjonalnie do środków pieniężnych faktycznie znajdujących się na poszczególnych rachunkach bankowych i ustalonego oprocentowania. Cash pooling ten ma charakter wirtualny, a więc nie prowadzi do rzeczywistych przepływów środków pieniężnych pomiędzy rachunkami bankowymi Uczestników.

Tytułem otrzymania lub zapłacenia odsetek jest usługa bankowa świadczona przez Bank, na podstawie umowy o prowadzenie rachunku bankowego, na rzecz każdego z Uczestników. Podział odsetek pomiędzy poszczególnych Uczestników jest czynnością techniczną, do której zobowiązany jest Agent.

Powyższe oznacza, że Odsetki Zewnętrzne otrzymane w ramach uczestnictwa w Umowie o cash pooling nie będą stanowić wynagrodzenia za świadczenie usługi na rzecz Banku. Z opisu sprawy wynika, że żaden z Uczestników nie zobowiązał się wobec Banku czy któregokolwiek z pozostałych Uczestników do zapewnienia lub udostępnienia określonej kwoty środków pieniężnych. Uzyskanie odsetek wiąże się z wykonywaniem przez Bank usług zarządzania środkami pieniężnymi, nie zaś świadczeniem jakichkolwiek usług przez Uczestników cash poolingu. W konsekwencji, w ramach Umowy o cash pooling, żaden z Uczestników nie świadczy usług w rozumieniu przepisów o VAT.

Również otrzymanie Odsetek Wewnętrznych przez Agenta oraz pozostałych Uczestników na podstawie Umowy Wewnętrznej nie będzie wynikało ze świadczenia wzajemnego pomiędzy uczestnikami systemu cash poolingu wirtualnego. Żaden z Uczestników nie zobowiązał się bowiem wobec któregokolwiek z pozostałych Uczestników do zapewnienia lub udostępnienia określonej kwoty środków pieniężnych.

W konsekwencji, w ramach Umowy Wewnętrznej, w związku z otrzymywaniem Odsetek Wewnętrznych i Odsetek Zewnętrznych Agent lub pozostali Uczestnicy nie świadczą usług w rozumieniu w rozumieniu art. 8 ustawy VAT na rzecz innych Spółek, tj. nie będą działać w charakterze podatnika VAT.

Otrzymywanie Odsetek Wewnętrznych i Odsetek Zewnętrznych w ramach Umowy Wewnętrznej nie będą również stanowiły nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem usługi na podstawie art. 8 ust. 2 ww. ustawy VAT, nie dochodzi tu bowiem do realizacji żadnego świadczenia, które byłoby wykorzystywane do działalności innej niż działalność gospodarcza. Zawarcie Umowy Wewnętrznej jest ściśle powiązane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółki i służyć ma lepszemu wykorzystywaniu posiadanych zasobów finansowych.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytań od 4 do 6 należało uznać za prawidłowe.

Przedmiotem zapytania jest również kwestia czy obciążenie przez Agenta Uczestników odpowiednią częścią kosztów Opłaty administracyjnej poniesionej na rzecz Banku (proporcjonalnie do korzyści uzyskanej przez daną Spółkę w związku z uczestnictwem w cash poolingu) będzie podlegało opodatkowaniu VAT na podstawie art. 8 ust. 2a Ustawy VAT z zastosowaniem zwolnienia z VAT, które stosuje Bank i powinno być udokumentowane fakturą (pytanie nr 7).

Według wskazanych przez Państwa informacji, Umowa Wewnętrzna reguluje wykonywanie przez L. na rzecz pozostałych Spółek czynności administracyjnych w związku z uczestnictwem w systemie cash poolingu. Czynności te będą polegały m.in. na dokonywaniu kalkulacji i rozliczeń między Spółkami oraz na pośrednictwie w przekazywaniu należnych kwot pomiędzy Spółkami, a także na wnoszeniu Opłaty administracyjnej na rzecz Banku. Będzie ona wnoszona na rzecz Banku w całości przez L., a następnie kwota Opłaty administracyjnej będzie przenoszona na Uczestników proporcjonalnie do uzyskiwanych przez nich korzyści z tytułu usługi cash poolingu świadczonej przez Bank na podstawie Umowy o cash pooling, tj. według wskaźnika udziału korzyści danej Spółki, ustalonego w Umowie Wewnętrznej, w sumie korzyści uzyskanych przez wszystkie Spółki w związku z uczestniczeniem przez nie w systemie cash poolingu. Bank będzie stosował do Opłaty administracyjnej zwolnienie z VAT.

W świetle art. 8 ust. 2a ustawy,

w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” lub „refakturowania” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, który stanowi, że

w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

Do odsprzedaży usług dochodzi w przypadkach, gdy podatnik VAT, działając we własnym imieniu, ale na rzecz innego podmiotu (osoby trzeciej), bierze udział w świadczeniu usług.

W przypadkach takich przyjmuje się, że sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Jednak nie tylko usługi mogą być przedmiotem odsprzedaży.

Refakturowanie jest dopuszczalne w przypadkach, gdy dochodzi do odsprzedaży usług, energii oraz innych niż energia towarów.

Celem tzw. „refakturowania” jest zatem przeniesienie poniesionych kosztów przez jeden podmiot na inny podmiot, który z danych usług/towarów faktycznie korzystał, pomimo że podmiot odsprzedający danej usługi/towaru nie wykonał. Tzw. „refaktura” jest więc zwykłą fakturą VAT wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym sprzedawcą, a rzeczywistym nabywcą. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę (towar), a następnie „w stanie nieprzetworzonym” odsprzedaje ją swojemu kontrahentowi.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że tzw. „refaktura” dokumentuje odsprzedaż zakupionych wcześniej towarów lub usług, a czynność taka podlega opodatkowaniu według stawek właściwych dla odsprzedawanych towarów lub usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, zwolnieniu podlegają,

usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Z kolei w świetle regulacji art. 43 ust. 15 cyt. ustawy,

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia od podatku usług finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach, nie są zaś uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że usługi wykonywane przez Spółkę – jako Agenta w związku z Umową Wewnętrzną, nie stanowią czynności wymienionych w art. 43 ust. 15 ustawy, jako czynności wyłączonych ze zwolnienia od podatku. Z uwagi natomiast na charakter wykonywanych czynności w ramach Umowy o cash pooling, należy stwierdzić, że do ww. czynności świadczonych przez Agenta, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Podsumowując, przeniesienie opłaty administracyjnej na rzecz pozostałych Uczestników Umowy będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2a ustawy o VAT podlegające zwolnieniu od tego podatku, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Zatem Spółka refakturując opłaty administracyjne (proporcjonalnie do korzyści uzyskanej przez dana Spółkę w związku z uczestnictwem w cash poolingu), powinna zastosować zwolnienie z VAT wynikające z faktur VAT wystawianych przez Bank.

Tym samym Państwa stanowisko, w kwestii objętej pytaniem nr 7, należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwość Państwa budzi również kwestia czy w związku z wykonywaniem przez Agenta czynności na podstawie Umowy Wewnętrznej Agent będzie świadczyć usługę w rozumieniu art. 8 ustawy VAT, na rzecz pozostałych Uczestników, podlegającą opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (pytanie nr 8).

Z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie.

Zatem świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy jest wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy świadczącym usługę i jej beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, pomiędzy Agentem a pozostałymi podmiotami uczestniczącymi w Systemie zostanie zawarta Umowa Wewnętrzna, regulująca kwestię wynagrodzenia należnego Agentowi za świadczenie na rzecz pozostałych Uczestników usług w postaci czynności administracyjnych związanych z Umową. Z tytułu wykonywania czynności związanych z przyjętą rolą Agent będzie otrzymywał wynagrodzenie od pozostałych Uczestników Systemu.

Zatem należy stwierdzić, że wskazane we wniosku czynności administracyjne związane z Umową, wykonywane przez Agenta na rzecz pozostałych Uczestników Systemu na podstawie Umowy Wewnętrznej zawartej z poszczególnymi Uczestnikami, stanowią odpłatne świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w świetle opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego L. jako Agent, z tytułu świadczenia na rzecz pozostałych Uczestników Systemu odpłatnych usług, na podstawie Umowy Wewnętrznej zawartej z poszczególnymi Uczestnikami, których stroną nie będzie Bank, będzie wykonywała czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko odnoszące się do pytania 8 w zakresie w jakim stwierdzili Państwo, że L. wykonując czynności Agenta na podstawie Umowy Wewnętrznej będzie świadczyć usługę w rozumieniu art. 8 ustawy VAT, na rzecz pozostałych Uczestników, podlegającą opodatkowaniem VAT, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy wskazać, że w niniejszej interpretacji rozstrzygnięto wniosek w części dotyczącej w podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w strukturze cash-poolingu objętych pytaniami nr 1-7 oraz w zakresie pytania nr 8 w części dotyczącej wskazania, że L. wykonując czynności Agenta na podstawie Umowy Wewnętrznej będzie świadczyć usługę w rozumieniu art. 8 ustawy VAT, na rzecz pozostałych Uczestników, podlegającą opodatkowaniem VAT. Objęta pytaniem nr 8 kwestia dotycząca opodatkowania czynności wykonywanych przez L. jako Agenta na rzecz pozostałych Uczestników stawką podstawową jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

W zakresie pytania dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.