Interpretacja indywidualna z dnia 13 października 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.489.2023.2.KAK

Brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub zwrotu podatku VAT w związku z realizacją projektu.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 sierpnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 sierpnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…”. Uzupełnili go Państwo pismem z 9 sierpnia 2023 r. (data wpływu 2 października 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej w … jako podmiot leczniczy realizuje świadczenia zdrowotne w ramach działalności leczniczej na podstawie zawartych umów z … Oddziałem Wojewódzkim Narodowego Funduszu Zdrowia w …. Świadczenia te zgodnie z art. 43 ust 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług jako usługi w zakresie opieki zdrowotnej są zwolnione od towarów i usług.

Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej w … przystąpił do realizacji projektu pn. ,,…” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020, Oś priorytetowa V. Gospodarka niskoemisyjna, Działanie 5.3 Efektywność energetyczna w sektorze mieszkaniowym i budynkach użyteczności publicznej, Poddziałanie 5.3.1 Efektywność energetyczna w budynkach publicznych w tym budownictwo komunalne. Przedmiotem projektu jest sporządzenie audytów energetycznych dla 2 obiektów sektora publicznego na terenie powiatu … w woj. … (jeden budynek w …, drugi w …). Sporządzone audyty pozwolą Państwu na określenie możliwości oszczędności energii, a co za tym idzie zmniejszenie zużycia energii pierwotnej. W ramach projektu zostaną poniesione wydatki związane ze sporządzeniem audytów energetycznych (koszty kwalifikowane). Założeniem każdego z audytów jest wykorzystanie instalacji OZE do produkcji energii elektrycznej, cieplnej. Projekt ma na celu ochronę środowiska poprzez sporządzenie audytów energetycznych zakładających redukcję emisji zanieczyszczeń do powietrza poprzez zmniejszenie zapotrzebowanie na energię. Efekty działań zaplanowanych do realizacji w audytach odczują przede wszystkim użytkownicy budynków objętych działaniami audytowymi, zaś pośrednio wszyscy mieszkańcy powiatu i województwa.

Powierzchnia użytkowa budynku objętego projektem w … wynosi … m², z tego:

1)… m² jest wykorzystywana wyłącznie do działalności określonej w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. zwolnionej z podatku od towarów i usług.

2)… m² powierzchni jest wynajmowana:

a)… m² na działalność medyczną dla Wojewódzkiej Stacji Pogotowia Ratunkowego w …,

b)… m² na garaże.

Od wynajmowanej powierzchni jest naliczany i odprowadzany podatek VAT 23%.

Powierzchnia użytkowa budynku objętego projektem w … wynosi … m², z tego:

1)… m² jest wykorzystywana wyłącznie do działalności określonej w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. zwolnionej z podatku od towarów i usług.

2)... m² powierzchni jest wynajmowana:

a)… m² na działalność gospodarczą – prowadzenie apteki otwartej,

b)… m² na działalność medyczną – gabinet stomatologiczny,

c)… m² na mieszkania o charakterze socjalnym art. 43 ust. 1 pkt 36 VAT.

Od wynajmowanej powierzchni wyszczególnionej w pkt. a i b jest naliczany i odprowadzany podatek VAT 23%.

Wynajmowana powierzchnia wyszczególniona w pkt. c jest zwolniona z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług.

Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej w … jest czynnym podatnikiem VAT.

Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej w … dokonuje tzw. sprzedaży mieszanej, tzn. opodatkowanej i zwolnionej, i nie jest jednocześnie w stanie przyporządkować do tych czynności dokonanych zakupów towarów lub usług, jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o ustaloną proporcję.

W przypadku gdy proporcja sprzedaży mieszanej nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zgodnie z art. 86 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej w … nie może skorzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług. We wniosku Zakład wykazał podatek VAT jako wydatek kwalifikowalny.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług SP ZOZ nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o ustaloną proporcję. Zakład nie pomniejszał kwoty podatku należnego, gdyż proporcja na rok 2023 wynosiła poniżej 1%.

Cele i zadania Zakładu:

1.Celem Zakładu jest prowadzenie działalności leczniczej w następujących rodzajach:

1)stacjonarne i całodobowe świadczenia zdrowotne:

2)ambulatoryjne świadczenia zdrowotne:

3)realizacja zadań z zakresu promocji zdrowia.

2.Do zadań Zakładu należy udzielanie świadczeń zdrowotnych, a w szczególności:

1)udzielanie stacjonarnych i całodobowych świadczeń zdrowotnych;

2)udzielanie ambulatoryjnych specjalistycznych świadczeń zdrowotnych oraz z zakresu rehabilitacji leczniczej;

3)udzielanie świadczeń podstawowej opieki zdrowotnej, w tym nocnej i świątecznej opieki zdrowotnej i transportu sanitarnego;

4)udzielanie świadczeń zdrowotnych w zakresie diagnostyki;

5)orzekanie i opiniowanie o stanie zdrowia.

Jednocześnie Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej w … prowadzi wydzieloną działalność inną niż działalność lecznicza, w zakresie sprzedaży posiłków oraz w zakresie najmu, dzierżawy pomieszczeń. Działalność ta następuje na zasadach określonych przez podmiot tworzący. Od tej działalności jest naliczany i odprowadzany podatek VAT. Zgodnie z art. 90 ust 10 pkt 2 Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej w … nie pomniejszał kwoty podatku należnego, gdyż proporcja na rok 2023 wynosiła poniżej 1%.

Pytanie

Czy Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej w … ma możliwość odzyskania podatku VAT ( podatek VAT w projekcie ujęto jako koszt kwalifikowalny) w zakresie realizowanego projektu pn. „…” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020, dla budynków objętych projektem w … i …, w których wynajmowane są pomieszczenia na działalność gospodarczą.

Państwa stanowisko w sprawie

Podatek VAT jest kosztem kwalifikowalnym, gdyż Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej w … nie może odzyskać podatku VAT w zakresie realizowanego projektu pn. „…” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020, Oś priorytetowa V. Gospodarka niskoemisyjna, Działanie 5.3 Efektywność energetyczna w sektorze mieszkaniowym i budynkach użyteczności publicznej, Poddziałanie 5.3.1 Efektywność energetyczna w budynkach publicznych w tym budownictwo komunalne.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług SP ZOZ nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o ustaloną proporcję. Zakład nie pomniejszał kwoty podatku należnego , gdyż proporcja na rok 2023 wynosiła poniżej 1%.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w  art.  86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z  2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o  kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w  sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy, które stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy:

Natomiast art. 90 ust. 2 ustawy stanowi, że:

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy:

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 6 ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 8 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2023 r.:

Przepis art. 90 ust. 8 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2023 r. stanowi, że:

Art. 90 ust. 9 ustawy mówi, że:

Na mocy art. 90 ust 9a ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2023 r.:

Przepis art. 90 ust. 10 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2023 r. stanowi, że:

Zmiana treści ww. przepisów: art. 90 ust. 8, art. 90 ust. 10 pkt 1, weszła w życie 1 lipca 2023 r. na podstawie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1059).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i  usług oraz niektórych innych ustaw:

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Proporcja wyliczana jest jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z  którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej w …jako podmiot leczniczy realizuje świadczenia zdrowotne w ramach działalności leczniczej na podstawie zawartych umów z … Oddziałem Wojewódzkim Narodowego Funduszu Zdrowia w …. Przystąpili Państwo do realizacji projektu pn. ,,…” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020, Oś priorytetowa V. Gospodarka niskoemisyjna, Działanie 5.3 Efektywność energetyczna w sektorze mieszkaniowym i budynkach użyteczności publicznej, Poddziałanie 5.3.1 Efektywność energetyczna w budynkach publicznych w tym budownictwo komunalne. Sporządzone audyty pozwolą Państwu na określenie możliwości oszczędności energii, a co za tym idzie zmniejszenie zużycia energii pierwotnej. W ramach projektu zostaną poniesione wydatki związane ze sporządzeniem audytów energetycznych (koszty kwalifikowane). Założeniem każdego z audytów jest wykorzystanie instalacji OZE do produkcji energii elektrycznej, cieplnej. Projekt ma na celu ochronę środowiska poprzez sporządzenie audytów energetycznych zakładających redukcję emisji zanieczyszczeń do powietrza poprzez zmniejszenie zapotrzebowanie na energię. Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej w … dokonuje tzw. sprzedaży mieszanej, tzn. opodatkowanej i zwolnionej, i nie jest jednocześnie w stanie przyporządkować do tych czynności dokonanych zakupów towarów lub usług. Dlatego jednostka dla określenia możliwego poziomu odliczenia VAT naliczonego od zakupów służących działalności mieszanej stosuje wyliczony współczynnik na podstawie art. 90 ust. 2-10 ustawy o VAT. Wskazaliście Państwo, że zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług SP ZOZ nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o ustaloną proporcję i Zakład nie pomniejszał kwoty podatku należnego, gdyż proporcja na rok 2023 wynosiła poniżej 1%.

Należy zauważyć, że w myśl art. 90 ust. 10 pkt 2 ustawy, jeżeli proporcja nie przekroczy 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego. Nie oznacza to jednak, że wskaźnik poniżej 2% pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji. W powyższej sytuacji bowiem podatnik ma prawo wyboru, czy dokona on odliczenia w oparciu o wyliczoną proporcję, czy też zrezygnuje z tego prawa i nie odliczy podatku naliczonego.

W przedmiotowej sprawie uznaliście Państwo, że nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o ustaloną proporcję, gdyż proporcja na rok 2023 wynosiła poniżej 1%. Zatem uznaliście Państwo, że proporcja wynosi 0%. W konsekwencji nie będą Państwo mieć prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „…”.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, iż pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowalnych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowalnym. W związku z powyższym nie zajęto stanowiska w tej sprawie.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym oraz zdarzeniem przyszłym. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).