Interpretacja indywidualna z dnia 1 czerwca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.201.2023.2.KK

Prawo do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych z tytułu realizacji projektu.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych z tytułu realizacji projektu pn. „…”.

Uzupełnili go Państwo 5 kwietnia 2023 r. (data wpływu 5 kwietnia 2023 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 18 maja 2023 r. (data wpływu 19 maja 2023 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(doprecyzowany i ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku)

W dniu … 2020 r. Gmina … zawarła z Województwem …. Umowę nr …. na dofinansowanie projektu pn. „…”, dofinansowanego z udziałem środków …. w ramach konkursu …. na lata ….

W zakresie przedsięwzięcia ujęto:

·Zakup licencji oraz wdrożenie centralnej platformy e-usług mieszkańca,

·Zakup licencji oraz wdrożenie elektronicznego systemu obiegu dokumentów,

·Rozbudowę elektronicznego systemu obiegu dokumentów dla jednostek organizacyjnych,

·Zakup i wdrożenie systemu zarządzania oświatą,

·Opracowanie i wdrożenie e-usług oświatowych,

·Opracowanie i wdrożenie e-usług na platformie ePUAP,

·Modernizację strony www,

·Zakup i wdrożenie systemu informacji przestrzennej oraz digitalizacja zasobów,

·Opracowanie API,

·Opracowanie i wdrożenie e-usług SIP na platformie ePUAP,

·Wyposażenie serwerowni - zakup serwera, macierzy, urządzenia NAS, oprogramowania do wirtualizacji i oprogramowania do backup,

·Wyposażenie serwerowni - zakup przełącznika sieciowego, zakup UPS oraz zakup szafy RACK,

·Wyposażenie stanowisk pracowniczych - zakup zestawów komputerowych, podpisów kwalifikowanych,

·Wyposażenie stanowiska kancelaryjnego - zakup skanera, czytnika kodów oraz drukarki kodów,

·Zakup i montaż agregatu prądotwórczego.

Celem projektu jest usprawnienie działań poprzez cyfryzację procesów administracyjnych na terenie działalności Gminy …. Służy on rozwojowi e-usług publicznych, wzrostowi efektywności i bezpieczeństwa e-administracji oraz informatyzacji Urzędu Miasta i Gminy w …

Naczelnik Urzędu Skarbowego w …. nadał Gminie NIP ….. Gmina … figuruje w ewidencji podatników i płatników organu podatkowego. Gmina … jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i składa deklarację VAT. Pozyskuje dochody opodatkowane podatkiem VAT między innymi z tytułu sprzedaży i wynajmu lokali oraz sprzedaży i dzierżawy gruntów.

W uzupełnieniu wniosku udzielili Państwo odpowiedzi na postawione w wezwaniu pytania.

Efekty projektu pn. „…” będą wykorzystywane do trzech rodzajów czynności:

a)Opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (np. wynajem lokali użytkowych sprzedaż i dzierżawa mienia komunalnego),

b)Zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (np. najem lokali mieszkalnych, dzierżawa i sprzedaż mienia komunalnego),

c)Niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (np. czynności administracyjne, podatki, opłaty).

Towary i usługi nabyte w ramach projektu pn. „….” będą wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej gminy (np. wynajem lokali, sprzedaż i dzierżawa mienia komunalnego), jak również do celów innych, niż działalność gospodarcza (np. czynności administracyjne, opłaty należności budżetowych, podatki).

W kwestii wydatków poniesionych na realizację ww. projektu nie ma możliwość dokonania ich bezpośredniej alokacji, w związku z tym Gmina nie będzie miała możliwości przyporządkowania podatku naliczonego w całości do działalności gospodarczej.

Efekty projektu pn. „…” w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (np. wynajem lokali, sprzedaż i dzierżawa mienia komunalnego), jak również do czynności zwolnionych z opodatkowania (np. wynajem lokali mieszkalnych, dzierżawa i sprzedaż mienia komunalnego obejmującego np. działki rolne).

W odniesieniu do efektów ww. projektu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Gmina nie ma obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT. Nie ma możliwości dokonania bezpośredniej alokacji podatku wynikającego z otrzymanych faktur związanych z ww. projektem.

Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z projektem „….” są wystawiane na nabywcę (beneficjenta) Gminę …., odbiorcą natomiast jest Urząd Miasta i Gminy w ….

Pytanie

Czy Gmina ma prawo do odliczenia części podatku VAT od projektu …. w Gminie ….?

Państwa stanowisko w sprawie

Projekt …. w Gminie ….. zakłada wdrożenie systemów teleinformatycznych, co umożliwi elektroniczną komunikację jednostki na dwóch płaszczyznach.

Z jednej strony poprawi kontakt Gminy z jej mieszkańcami poprzez system e-usługi oraz szeroko rozumianą modernizację usług informatycznych, co w przyszłości przełoży się na sprawniejszą komunikację i współpracę mieszkańców z Gminą.

Z drugiej strony natomiast projekt …. jest również ukierunkowany na poprawę komunikacji wewnątrz Urzędu Miasta i Gminy.

Zatem w przypadku towarów i usług nabytych w ramach ww. projektu, które będą wykorzystywane zarówno do jej działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza, gmina nie będzie miała możliwości przyporządkowania zakupów bezpośrednio i w całości do zakupów, związanych z działalnością gospodarczą.

Towary i usługi nabyte w związku z realizacją ww. projektu Gmina będzie wykorzystywać do trzech rodzajów czynności:

1.Opodatkowanych podatkiem VAT (np.: wynajem lokali użytkowych, sprzedaż i dzierżawa mienia komunalnego),

2.Zwolnionych z podatku VAT (np.: najem lokali mieszkalnych, dzierżawa i sprzedaż mienia komunalnego),

3.Niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (np.: czynności administracyjne, opłaty, podatki).

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, nie jest możliwa jednoznaczna alokacja wydatków z projektu …. wskazująca wyłącznie na jeden rodzaj działalności względem podatku od towarów i usług. Zdaniem Wnioskodawcy, wyżej opisany projekt służyć będzie zarówno, mieszkańcom Gminy …., jak również wpłynie istotnie na wzrost efektywności i bezpieczeństwa e-administracji oraz informatyzacji Urzędu Miasta i Gminy. Dlatego też, w związku z wykorzystaniem założeń projektu …. w Gminie … do działalności mieszanej, Wnioskodawca uważa, że ma możliwość odliczenia podatku VAT w części, to znaczy przy użyciu współczynnika i prewspółczynnika.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiliście Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

Art. 88 ustawy określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zatem Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę, która uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne oraz art. 90 ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie delegacji zawartej w ww. przepisie zostało wydane Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej Rozporządzeniem.

§ 1 rozporządzenia stanowi, że rozporządzenie:

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Jak wskazano wyżej, proporcja ustalana jest odrębnie dla urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego, czyli: urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego; odrębnie dla jednostki budżetowej oraz odrębnie dla samorządowego zakładu budżetowego. Tym samym proporcja, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, powinna zostać obliczona, zgodnie z ww. przepisami rozporządzenia, dla każdej z jednostek samorządu terytorialnego oddzielnie.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których są wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Wskazane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Jak już wcześniej wspomniano, wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów, Minister Finansów wskazał m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy:

Natomiast art. 90 ust. 2 ustawy stanowi, że:

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy:

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy:

Z kolei, w myśl art. 90 ust. 10b ustawy:

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje zatem, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości.

Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. … 2020 r. zawarli Państwo z Województwem … umowę na dofinansowanie projektu pn. „….”.

Celem projektu jest usprawnienie działań, poprzez cyfryzację procesów administracyjnych na terenie działalności Gminy. Efekty ww. projektu będą wykorzystywane do trzech rodzajów czynności: opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Towary i usługi nabyte w ramach realizacji ww. projektu, będą wykorzystywane przez Państwa zarówno do działalności gospodarczej (do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i zwolnionych z opodatkowania), jak również do celów innych niż działalność gospodarcza.

W kwestii wydatków poniesionych na realizację ww. projektu nie ma możliwości dokonania ich bezpośredniej alokacji, w związku z tym Gmina nie będzie miała możliwości przyporządkowania podatku naliczonego w całości do działalności gospodarczej. Nie mają Państwo również obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT.

W analizowanej sprawie Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do częściowego odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych z tytułu realizacji ww. projektu.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, odnosząc się do ponoszonych przez Państwa wydatków, związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, zwolnionymi z podatku VAT oraz zdarzeniami spoza zakresu VAT – czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, których nie macie Państwo możliwości przypisania do poszczególnych rodzajów czynności, stwierdzam, że od tych wydatków przysługuje Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2a i następne ustawy, przepisów ww. rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. oraz przepisów art. 90 ust. 2 i następne ustawy.

Prawo do odliczenia podatku VAT będzie przysługiwać, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).