Interpretacja indywidualna z dnia 28 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.190.2023.1.KD

Skutki podatkowe odpłatnego zbycia lokali.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 marca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 27 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokali.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 Ustawy PIT. Prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…) (dalej „JDG”). Jej podstawowym przedmiotem są roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (PKD 41.20.Z), które od momentu rozpoczęcia prowadzenia JDG stanowią przeważającą działalność. Opodatkowuje Pan dochody z prowadzonej JDG podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej „PIT”) z zastosowaniem 19% stawki liniowej. 27 kwietnia 2019 r. wstąpił Pan w związek małżeński. Od tego dnia między małżonkami istniał ustrój ustawowej wspólności majątkowej.

Jeszcze przed zawarciem małżeństwa zgromadził Pan majątek osobisty, w którego skład weszła nieruchomość lokalowa oraz środki pieniężne odłożone dzięki wykonywaniu przez kilka lat pracy za granicą. 1 czerwca 2019 r. sprzedał Pan tę nieruchomość lokalową.

12 listopada 2019 r. rozpoczął Pan prowadzenie JDG w celu realizacji inwestycji budowlanej w postaci wybudowania budynku wielorodzinnego składającego się z 5 mieszkań (dalej „Budynek” lub „Inwestycja”).

14 listopada 2019 r. nabył Pan wraz z żoną niezabudowaną nieruchomość gruntową położoną w ....(dalej „Nieruchomość”) wraz z projektem budowlanym Budynku (dalej „Projekt”) i pozwoleniem na budowę Budynku. Nieruchomość została zakupiona za środki należące do Pana majątku osobistego. Jak wskazano w akcie notarialnym dokumentującym zakup Nieruchomości, została ona nabyta przez Pana i Pana żonę (dalej „Małżonkowie”) do majątku wspólnego. W treści aktu notarialnego wskazano jednak, że nabycie następuje w związku z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą.

23 lutego 2021 r. Małżonkowie zawarli umowę majątkową małżeńską (dalej „Intercyza”),na podstawie której w ich małżeństwie wprowadzony został ustrój rozdzielności majątkowej. Na mocy Intercyzy doszło do przekształcenia wspólności ustawowej we współwłasność ułamkową. Od tego momentu prawo własności Nieruchomości przysługiwało Małżonkom w równych udziałach - po 1/2, ponieważ udziały w majątku wspólnym były równe.

11 maja 2021 r. Małżonkowie zawarli umowę darowizny, na mocy której żona darowała Panu przysługujący jej udział wynoszący 1/2 części we własności Nieruchomości (dalej „Darowizna”). Do dnia dokonania Darowizny Małżonkowie nie dokonywali bowiem podziału majątku wspólnego, w tym częściowego i na dzień złożenia wniosku stan ten się nie zmienił.

Po nabyciu Nieruchomości - jeszcze w 2019 r. - rozpoczął Pan na niej realizację Inwestycji w ramach prowadzonej JDG. Wydatki ponoszone w związku z budową Budynku pokrywane były przez JDG i podlegały udokumentowaniu fakturami wystawianymi na JDG. Budowa finansowana była Pana środkami, tj. były to:

-środki pieniężne zarobione przez Pana za granicą w okresie przed zawarciem związku małżeńskiego,

-środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży samochodu osobowego należącego do Pana majątku osobistego,

-środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży 1 czerwca 2019 r. nieruchomości lokalowej nabytej przez Pana jeszcze przed zawarciem małżeństwa.

Na dzień dokonania Darowizny na Nieruchomości znajdował się już Budynek w stanie surowym zamkniętym. Budynek wymagał przeprowadzenia dalszych prac budowlano - wykończeniowych oraz prac związanych z zagospodarowaniem terenu.

Po ukończeniu budowy Budynku, Nieruchomość została podzielona na 3 odrębne nieruchomości gruntowe stanowiące również odrębne działki ewidencyjne, tj.:

-działkę nr (…), o powierzchni 1,97 a, stanowiącą drogę dojazdową (dalej „Droga”),

-działkę budowlaną nr (…), o powierzchni 8,65 a, na której znajduje się Budynek (dalej „Działka Zabudowana”) oraz

-działkę budowlaną niezabudowaną nr (…), o powierzchni 10,05 a, na której w przyszłości planuje Pan realizację kolejnej inwestycji budowlanej w ramach JDG (dalej „Działka Niezabudowana”).

Podział ten został zatwierdzony przez Burmistrza (…) decyzją z 1 grudnia 2022 r.

Na koszty realizacji Inwestycji składają się:

-koszt nabycia Działki Zabudowanej,

-koszt nabycia Projektu,

-wydatki poniesione na wybudowanie Budynku

- dalej określane jako „Wydatki na Inwestycję”.

Koszt nabycia Działki Zabudowanej jest proporcjonalny do ceny zakupu Nieruchomości. Cena zakupu Nieruchomości została podzielona przez powierzchnię Nieruchomości i w ten sposób obliczono cenę za 1 a gruntu. Tak obliczoną wielkość pomnożono przez powierzchnię Działki Zabudowanej uzyskując koszt nabycia tej działki.

Budynek składa się z 5 lokali mieszkalnych oraz z części wspólnych. Od momentu zakupu Nieruchomości oraz od początku realizacji Inwestycji, zamierzał Pan dokonać ich sprzedaży.

Lokal mieszkalny, który nie zostanie sprzedany, będzie w przyszłości wykorzystywany przez Pana dla celów prywatnych. Zaznacza Pan, że określenie skutków podatkowych dla tego zdarzenia nie jest przedmiotem. Decyzja o tym, że jedno z mieszkań zostanie przeznaczone dla Pana celów prywatnych zapadła dopiero na końcowym etapie Inwestycji. W momencie rozpoczęcia Inwestycji, jak i na etapie wznoszenia Budynku i przeprowadzania dalszych prac budowlano-wykończeniowych oraz związanych z zagospodarowaniem terenu, zakładał Pan, że dokona sprzedaży wszystkich lokali, które powstaną w Budynku.

Lokale mieszkalne przeznaczone do sprzedaży w dalszej części wniosku określane są jako „Lokale”.

Nabywając Lokal, kupujący nabywa również udział w nieruchomości wspólnej, tj. udział we własności Działki Zabudowanej oraz w części wspólnej Budynku. Kwestia ta wynika z powszechnie obowiązujących przepisów prawa, uregulowanych w ustawie z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (dalej „uwl”).

Na dzień złożenia wniosku dokonał Pan sprzedaży 2 Lokali, co do kolejnego zawarł przedwstępną umowę sprzedaży. Jednocześnie nadal aktywnie poszukuje potencjalnych nabywców dla ostatniego z Lokali.

W trakcie realizacji, Inwestycja wykazywana była w ewidencji prowadzonej dla potrzeb JDG jako produkcja w toku. Po jej zakończeniu klasyfikuje Pan Lokale w swojej JDG jako wyroby gotowe.

Razem z Lokalem kupujący nabywa również udział we współwłasności Drogi w wysokości 1/10. Przyjął Pan bowiem, że Droga będzie służyć zarówno Działce Zabudowanej, jak i Działce Niezabudowanej - będzie wykorzystywana dla potrzeb dojazdu do Budynku, jak również dojazdu do przyszłej inwestycji budowlanej, którą planuje Pan zrealizować na Działce Niezabudowanej. Planowana inwestycja również polegać ma na budowie budynku wielorodzinnego składającego się z 5 mieszkań.

Poniósł Pan wydatki związane z przystosowaniem Drogi do użytku, tj. z m.in. jej wykorytowaniem przez koparkę, wykonaniem podbudowy z kamienia, zagęszczeniem, pokryciem kostką.

Na poniesione przez JDG koszty związane z Drogą łącznie składają się:

-koszt nabycia Drogi (gruntu stanowiącego działkę drogową),

-opisane wyżej wydatki poniesione na przystosowanie Drogi do użytku

- dalej określane jako „Wydatki na Drogę”.

Koszt nabycia Drogi jest proporcjonalny do ceny zakupu Nieruchomości i obliczony został w analogiczny sposób do kosztu nabycia Działki Zabudowanej.

W związku ze sprzedażą danego Lokalu zamierza Pan zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów:

-poniesione Wydatki na Inwestycję w proporcji, w jakiej powierzchnia sprzedawanego Lokalu pozostaje w stosunku do całkowitej powierzchni wszystkich wyodrębnionych lokali mieszkalnych w Budynku (tj. Lokali oraz lokalu mieszkalnego, który nie zostanie przeznaczony do sprzedaży) oraz

-1/10 Wydatków na Drogę.

Pytania

1.Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym przychód ze sprzedaży Lokali powinien zostać w całości wykazany przez Pana, jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT?

2.Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w przypadku sprzedaży danego Lokalu uprawniony jest Pan do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów:

-poniesionych Wydatków na Inwestycję w części, która odpowiada stosunkowi powierzchni sprzedawanego Lokalu do całkowitej powierzchni wszystkich wyodrębnionych w Budynku lokali mieszkalnych, oraz

- 1/10 Wydatków na Drogę?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Pana zdaniem, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym przychód ze sprzedaży Lokali powinien zostać w całości wykazany przez Pana jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT.

Ad. 2.

Pana zdaniem, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w przypadku sprzedaży danego Lokalu uprawniony jest Pan do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów:

-poniesionych Wydatków na Inwestycję w części, która odpowiada stosunkowi powierzchni sprzedawanego Lokalu do całkowitej powierzchni wszystkich wyodrębnionych w Budynku lokali mieszkalnych, oraz

-1/10 Wydatków na Drogę.

Uzasadnienie stanowiska:

Ad. 1.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy PIT, opodatkowaniu PIT podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c tej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 Ustawy PIT, uregulowano poszczególne źródła przychodów. Istotne jest to, że katalog źródeł przychodów ma charakter zamknięty i wyłączny, tj. konkretny przychód może zostać zakwalifikowany wyłącznie do jednego źródła przychodów.

Źródłami przychodów są m.in. pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT) oraz odpłatne zbycie nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów lub innych rzeczy, jeśli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w określonym przez przepisy terminie (art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy PIT).

Powyższe oznacza, że co do zasady, jeśli odpłatne zbycie rzeczy następuje związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przychód z tego tytułu powinien zostać zaliczony do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Ustawy PIT, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Jak stanowi art. 14 ust. 2 pkt 1 Ustawy PIT, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

a)środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

b)składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1 Ustawy PIT, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g tej ustawy nie przekracza 1 500 zł,

c)składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

d)składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 Ustawy PIT nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2c Ustawy PIT.

Stosownie do wspomnianego art. 14 ust. 2c Ustawy PIT, do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 Ustawy PIT, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Analogiczne postanowienie zostało zawarte w art. 10 ust. 3 Ustawy PIT, zgodnie z którym przepisy dotyczące źródła przychodów z odpłatnego zbycia (art. 10 ust. 1 pkt 8 Ustawy PIT) stosuje się również do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Jak wskazuje się w doktrynie prawa podatkowego, art. 14 ust. 2c Ustawy PIT dotyczy tych składników majątku o charakterze mieszkalnym, które podatnik wykorzystuje dla potrzeb prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, np. jako biuro. Przepis ten nie ma zastosowania wobec przychodów uzyskiwanych przez podatnika, który wybudował nieruchomości w celu ich sprzedaży w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Pogląd ten został wyrażony również przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej „Dyrektor KIS” lub „Organ”) w interpretacji indywidualnej z 19 grudnia 2019 r., Nr 0115- KDIT3.4011.397.2019.3.MJ. Organ zgodził się ze stanowiskiem podatnika wyrażonym we wniosku o wydanie interpretacji, zgodnie z którym: „(...) aby przychód uzyskany ze sprzedaży mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wskazanym wyżej przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

1)nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej (jako przykład można tutaj wskazać przypadek mieszkań wybudowanych i zbywanych przez dewelopera),

2)nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

W przypadku zatem, gdy co najmniej jedna z ww. przesłanek nie zostanie spełniona wówczas przychód ze sprzedaży nieruchomości lokalowych podlegałby zaliczeniu do odrębnego źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.)”.

W zależności od swojego przeznaczenia, składniki majątku należące do podatnika prowadzącego działalność gospodarczą mogą być zakwalifikowane m.in. jako:

-środek trwały, tj. składnik majątku o przewidywanym okresie używania dla potrzeb działalności gospodarczej dłużej niż rok, lub

-towar, np. towar handlowy lub wyrób gotowy, jeśli składnik majątku przeznaczony jest przez podatnika do sprzedaży.

Należy podkreślić, że o klasyfikacji danego składnika majątku do środków trwałych lub towarów handlowych/wyrobów gotowych winien zdecydować sam podatnik w szczególności w sytuacji przekazania określonego składnika majątku na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Decyzja w tym zakresie nie może mieć jednak charakteru dowolnego. Decydujące znaczenie dla ww. klasyfikacji ma przeznaczenie określonego składnika majątku.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 2 czerwca 2021 r., Nr 0112-KDIL2-2.4011.235.2021.1.IM, w której Organ uznał, że, jeśli podatnik: „zamierza w przyszłości sprzedać nabytą uprzednio nieruchomość gruntową i z takim zamiarem zostanie ona przekazana na potrzeby tej działalności, to winna być ona uznana za towar handlowy. Jeżeli natomiast, nieruchomość ma być wykorzystywana na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, winna zostać uznana za środek trwały”.

(...) sprzedaż Nieruchomości z majątku wspólnego małżonków wykorzystywanej w działalności gospodarczej jednego z nich, wiąże się z koniecznością rozliczenia całej kwoty transakcji w tej działalności. Oznacza to, że przychód uzyskany ze sprzedaży (całości lub części) Nieruchomości stanowi w całości przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej jedynie tego podmiotu, który faktycznie wykorzystywał Nieruchomość w prowadzonej działalności gospodarczej.

W niniejszej sprawie, skoro Wnioskodawca wprowadził do działalności gospodarczej jako towar handlowy nabytą wcześniej wspólnie z małżonką nieruchomość gruntową i zamierza rozpocząć na niej budowę budynków mieszkalnych, celem ich dalszej odsprzedaży – to przychody uzyskane z tego tytułu będą w całości przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. ”

Jak wskazano we wniosku, dokonuje Pan sprzedaży wyodrębnionych Lokali. Na dzień złożenia wniosku dokonał Pan sprzedaży 2 Lokali, co do kolejnego zawarł przedwstępną umowę sprzedaży. Jednocześnie nadal aktywnie poszukuje potencjalnych nabywców dla ostatniego z Lokali. W trakcie realizacji, Inwestycja wykazywana była w ewidencji prowadzonej dla potrzeb JDG jako produkcja w toku. Po jej zakończeniu klasyfikuje Pan Lokale w swojej JDG jako wyroby gotowe.

Działalność Pana wykonywana w ramach JDG polega na budowie lokali przeznaczonych na sprzedaż. Nie wybudował Pan Budynku w celu dalszego wykorzystywania go dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, lecz od momentu zakupu Nieruchomości oraz od początku realizacji Inwestycji, zamierzał wyodrębnić w nim lokale mieszkalne i następnie dokonać ich sprzedaży.

Wobec powyższego, z uwagi na fakt, że traktował Pan i w dalszym ciągu traktuje Lokale jako składniki majątku przeznaczone do sprzedaży w ramach JDG, należy uznać je za wyroby gotowe. W konsekwencji przychód ze sprzedaży Lokali powinien Pan w całości wykazać kwalifikując go do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT, jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodów” zawarte we wskazanym art. 22 ust. 1 Ustawy PIT oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z osiąganiem przychodów podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Należy zauważyć, że przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”, jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (przychód).

Powszechnie przyjmuje się, że dany wydatek uznawany jest za koszt uzyskania przychodów, jeśli spełnia łącznie następujące przesłanki:

-został poniesiony przez podatnika w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

-jest definitywny,

-jest należycie udokumentowany,

-nie znajduje się w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów, uregulowanym w art. 23 Ustawy PIT.

Ustawa PIT nie zawiera wykazu wydatków podlegających zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów tak, aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi są zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Stosownie do art. 22 ust. 4 Ustawy PIT, koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

Jak stanowi art. 22 ust. 5 Ustawy PIT, u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Z kolei, zgodnie z art. 22 ust. 6 Ustawy PIT, powyższą zasadę stosuje się odpowiednio również do podatników prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, pod warunkiem że stale w każdym roku podatkowym księgi te będą prowadzone w sposób umożliwiający wyodrębnienie kosztów uzyskania przychodów odnoszących się tylko do tego roku podatkowego.

W związku z realizacją Inwestycji poniósł Pan:

-Wydatki na Inwestycję (obejmujące koszt nabycia Działki Zabudowanej, koszt nabycia Projektu oraz wydatki poniesione na wybudowanie Budynku) oraz

-Wydatki na Drogę.

Wydatki na Drogę pozostają w bezpośrednim związku z realizowaną Inwestycją. Droga stanowi infrastrukturę umożliwiającą dojazd do Budynku. Dodatkowo, jak zostało to opisane w treści wniosku, razem z Lokalem kupujący nabywają również udział we współwłasności Drogi w wysokości 1/10. Oznacza to, że właściciele Lokali są także współwłaścicielami Drogi, a Pan uzyskuje przychód z tytułu sprzedaży udziału w Drodze.

Wydatki związane z realizacją inwestycji budowlanej przeznaczonej do sprzedaży stanowią kategorię kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w art. 22 ust. 5 Ustawy PIT, tj. koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Koszty bezpośrednie to takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Innymi słowy - posługując się językowym znaczeniem - przez koszty bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu.

Jak stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 21 listopada 2018 r., Nr 0114-KDIP2-2.4010.419.2018.2.AG: „klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru”.

W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą uzyskuje Pan przychody z tytułu sprzedaży Lokali. Jak była o tym mowa w treści wniosku, po zakończeniu Inwestycji klasyfikuje Pan Lokale w swojej JDG jako wyroby gotowe.

Powyższe oznacza, że Wydatki na Inwestycje i bezpośrednio związane z nimi Wydatki na Drogę ponoszone były w związku z realizacją określonego przedsięwzięcia budowlanego (Inwestycji), a co za tym idzie w celu uzyskania konkretnego przychodu w postaci ceny sprzedaży Lokali wraz z ceną sprzedaży udziału w Drodze. Tym samym, koszty te należy uznać za koszty bezpośrednie, o których mowa w art. 22 ust. 5 Ustawy PIT.

Stanowisko to potwierdza ww. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 listopada 2018 r., Nr 0114-KDIP2-2.4010.419.2018.2.AG. Organ stwierdził, że wydatki przeznaczone przez podatnika na realizację inwestycji budowlanej, takie jak koszty:

-wykonania projektów budowlanych oraz nadzoru nad realizacją inwestycji budowlanej zgodnie z projektami,

-nabycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej,

-nabycia usług budowlanych,

-koordynacji i nadzoru procesu inwestycyjnego,

-przygotowania gruntu pod budowę,

- stanowią koszty uzyskania przychodów o charakterze bezpośrednim.

W ocenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: „Wydatki te można ściśle powiązać z długofalowym procesem inwestycyjnym, o którym mowa we wniosku. Koszty te nie powstałyby samoistnie, w oderwaniu od realizowanego przedsięwzięcia budowlanego. Umożliwia to bezpośrednie powiązanie ich z przychodami osiąganymi ze zbycia inwestycji budowlanej.”

Podsumowując powyższe, Pana zdaniem, Wydatki na Inwestycję i bezpośrednio związane z nimi Wydatki na Drogę stanowią koszty bezpośrednie, potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody zgodnie z art. 22 ust. 5 Ustawy PIT. Wydatki te bezsprzecznie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodu w związku ze sprzedażą Lokali oraz udziałów w Drodze.

Koszty składające się na Wydatki na Inwestycję oraz Wydatki na Drogę nie znajdują się w katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów, uregulowanym w art. 23 Ustawy PIT.

Wszystkie ww. wydatki są należycie udokumentowane. Na bieżąco podlegały one bowiem udokumentowaniu fakturami wystawionymi na JDG oraz wykazaniu w prowadzonej ewidencji dla potrzeb produkcji w toku (realizacji Inwestycji).

Zaznacza Pan również, że poniesione przez Pana Wydatki na Inwestycję i bezpośrednio związane z nimi Wydatki na Drogę stanowią dla Pana koszty o charakterze definitywnym.

Na koszty realizacji Inwestycji, które zamierza Pan uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą Lokali, składają się;

-Wydatki na Inwestycję (koszt nabycia Działki Zabudowanej, koszt nabycia Projektu, wydatki poniesione na wybudowanie Budynku),

-Wydatki na Drogę (koszt nabycia gruntu, wydatki poniesione na przystosowanie Drogi do użytku).

Wszystkie ww. koszty nie zostały Panu zwrócone w jakiejkolwiek formie. Wydatki te były finansowane środkami należącymi do Pana, tj. były to:

-środki pieniężne zarobione przez Pana za granicą w okresie przed zawarciem związku małżeńskiego,

-środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży samochodu osobowego należącego do Pana majątku osobistego,

-środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży 1 czerwca 2019 r. nieruchomości lokalowej nabytej przez Pana jeszcze przed zawarciem małżeństwa.

Zasady zaliczania poszczególnych składników majątku do majątku wspólnego małżonków oraz do majątków osobistych każdego z nich zostały uregulowane w przepisach ustawy z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (dalej „KRO”). Stosownie do art. 33 pkt 1 oraz pkt 10 KRO, do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej oraz przedmioty majątkowe nabyte w zamian za składniki majątku osobistego.

Pana zdaniem, środki finansowe pozyskane przez Pana ze sprzedaży zakupionej przed zawarciem związku małżeńskiego nieruchomości lokalowej, jak i środki pieniężne zgromadzone przez Pana dzięki pracy wykonywanej za granicą przed zawarciem małżeństwa oraz uzyskane ze sprzedaży samochodu osobowego, stanowiły składniki majątku należące do Pana majątku osobistego.

Pana zdaniem okoliczność, że Nieruchomość została nabyta do majątku wspólnego Małżonków nie wpływa na możliwość przypisania całości poniesionych wydatków na jej nabycie do kosztów związanych z działalnością gospodarczą jednego małżonka (Pana). Nabycie Nieruchomości sfinansowane zostało środkami należącymi do Pana majątku osobistego. Nieruchomość została zakupiona w związku z prowadzoną przez Pana JDG, co zostało bezpośrednio wskazane już w treści aktu notarialnego.

W przywoływanej wyżej interpretacji indywidualnej z 2 czerwca 2021 r., Nr 0112-KDIL2-2.4011.235.2021.1.IM, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odniósł się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całości kosztu nabycia nieruchomości, która została zakupiona do majątku wspólnego małżonków, a następnie podjęta została decyzja o przeznaczeniu tej nieruchomości pod inwestycję budowlaną realizowaną w ramach działalności gospodarczej jednego z małżonków.

Zdaniem Organu: „[...] skoro Nieruchomość - nabyta wcześniej wspólnie z małżonką z zamiarem przeprowadzenia na tej Nieruchomości procesu inwestycyjnego w postaci budowy domów, celem ich dalszej odsprzedaży - stanowi w działalności gospodarczej towar handlowy, to wydatki poniesione na nabycie Nieruchomości poniesione przed przekazaniem tej nieruchomości na potrzeby prowadzonej działalności, będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów tej działalności. Należy bowiem uznać, że spełniają one kryteria celowości, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przy tym nie są wydatkami wymienionymi w art. 23 ww. ustawy.”

W Pana ocenie, również okoliczności takie jak zawarcie Intercyzy oraz Darowizny między Małżonkami nie wpływają w żaden sposób na to, że całość poniesionych wydatków związanych z realizacją Inwestycji:

-należy przypisać do JDG,

-może zostać rozliczona w ramach kosztów uzyskania przychodów przez jednego z małżonków (Pana).

Stosownie do art. 51 KRO, po zawarciu umowy majątkowej małżeńskiej wprowadzającej ustrój rozdzielności majątkowej, każdy z małżonków zachowuje zarówno majątek nabyty przed zawarciem umowy, jak i majątek nabyty później. Zawarcie intercyzy spowodowało, że między Małżonkami nie występował już ustrój ustawowej wspólności majątkowej. W ustroju rozdzielności majątkowej występują tylko dwa majątki: majątek osobisty żony oraz majątek osobisty męża .

Jednocześnie Małżonkowie stali się współwłaścicielami majątku nabytego w trakcie trwania ustawowej wspólności majątkowej (w udziałach po 1/2). Ze względu na fakt, że nabycie Nieruchomości nastąpiło w całości w związku z prowadzoną przez Pana JDG oraz, że realizacja Inwestycji finansowana była wyłącznie środkami należącymi do Pana, Pana żona postanowiła darować Panu przysługujący jej udział we współwłasności Nieruchomości.

Poprzez dokonanie Darowizny nie doszło do zwrócenia wydatku poniesionego przez Pana na nabycie Nieruchomości oraz wybudowanie Budynku. Jak wskazano we wniosku, wydatki te były ponoszone wyłącznie z Pana majątku osobistego i pozostawały w bezpośrednim związku z działalnością gospodarczą prowadzoną wyłącznie przez Pana w ramach JDG.

Po jej nabyciu, Nieruchomość weszła do majątku wspólnego Małżonków, a po dokonaniu intercyzy, udział we współwłasności Nieruchomości przysługujący Pana żonie został darowany Panu. Organy podatkowe potwierdzają, że darowizna dokonana między małżonkami nie wpływa na możliwość zaliczenia przez jednego z nich poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko to zostało wyrażone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej:

-z 9 lutego 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.903.2020.1.AP,

-z 15 maja 2020 r., Nr 0115-KDWT.4011.1.2020.2.JŁ.

Wobec powyższego, w Pana ocenie, Wydatki na Inwestycję oraz bezpośrednio z nimi związane Wydatki na Drogę mogą być przez Pana wykazane jako koszty uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu ze zbycia Lokali.

Końcowo wskazuje Pan, że celem uzyskania odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku Nr 2 jest również ustalenie prawidłowego sposobu rozliczenia ww. wydatków w kosztach uzyskania przychodów przez Pana w chwili sprzedaży poszczególnych Lokali.

Pana zdaniem dla ustalenia dochodu ze sprzedaży poszczególnych Lokali, powinien Pan uwzględniać w kosztach uzyskania przychodów:

-poniesione Wydatki na Inwestycję w części, która odpowiada stosunkowi powierzchni sprzedawanego Lokalu do całkowitej powierzchni wszystkich wyodrębnionych w Budynku lokali mieszkalnych, oraz

-1/10 Wydatków na Drogę.

Jak była o tym mowa wyżej, wydatki te stanowią koszty o charakterze bezpośrednim, tj. podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu, w związku z którym zostały poniesione. Ze względu na to, że Wydatki na Inwestycję odnosiły się do wybudowania całego Budynku, w ramach którego doszło następnie do wyodrębnienia poszczególnych Lokali, koszty te należy proporcjonalnie przypisać do każdego z Lokali. Pana zdaniem, najbardziej adekwatnym sposobem obliczenia tej proporcji jest zastosowanie klucza alokacji w oparciu o powierzchnię wyodrębnionych lokali mieszkalnych.

Stanowisko to zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 2 czerwca 2021 r., Nr 0112-KDIL2-2.4011.235.2021.1.IM. Zdaniem Organu: „w przypadku, w którym nastąpiłaby jedynie częściowa sprzedaż Nieruchomości koszt podatkowy powinien zostać rozpoznany wyłącznie w takiej części (proporcji) w jakiej będzie pozostawać powierzchnia sprzedawanej Nieruchomości gruntowej do całkowitej powierzchni nabytej w 2020 r. Nieruchomości.”

Interpretacja ta dotyczyła sprzedaży części nieruchomości gruntowej, jednak w Pana ocenie płynące z niej wnioski powinny być analogicznie zastosowane do sprzedaży Lokali wyodrębnionych w Budynku.

Nabywając Lokal, kupujący nabywa również udział w nieruchomości wspólnej, tj. udział we własności Działki Zabudowanej oraz w części wspólnej Budynku. Kwestia ta wynika z powszechnie obowiązujących przepisów prawa, uregulowanych w uwl.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 uwl, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali.

Z kolei, jak stanowi art. 3 ust. 2 uwl, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. Są to m.in. części wspólne takie jak korytarze czy klatka schodowa.

Udział właściciela lokalu wyodrębnionego w nieruchomości wspólnej - stosownie do art. 3 ust. 3 uwl - odpowiada stosunkowi powierzchni użytkowej lokalu wraz z powierzchnią pomieszczeń przynależnych do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali wraz z pomieszczeniami do nich przynależnymi.

Pana zdaniem powyższe zasady, stosowane dla ustalenia udziału właściciela wyodrębnionej nieruchomości lokalowej w nieruchomości wspólnej, powinny zostać analogicznie zastosowane dla określenia części Wydatków na Inwestycję, która przypada na poszczególny Lokal, a która to część powinna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia tego Lokalu.

Ponadto, jak wskazano w treści wniosku, razem z Lokalem kupujący nabywa również udział we współwłasności Drogi, w wysokości 1/10. Oznacza to, że właściciele Lokali są także współwłaścicielami Drogi. Droga stanowi infrastrukturę umożliwiającą dojazd do Budynku.

Powyższe oznacza, że - ustalając dochód ze sprzedaży Lokalu - jest Pan również uprawniony do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów 1/10 Wydatków na Drogę.

Podsumowując powyższe uwagi, należy stwierdzić, że:

-Wydatki na Inwestycję oraz Wydatki na Drogę stanowią dla Pana koszty uzyskania przychodów o charakterze bezpośrednim,

-dokonując sprzedaży poszczególnych Lokalu i określając dochód z tytułu tej czynności, może Pan zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poniesione:

·Wydatki na Inwestycję w części, która odpowiada stosunkowi powierzchni sprzedawanego Lokalu do całkowitej powierzchni wszystkich wyodrębnionych w Budynku lokali mieszkalnych oraz

·1/10 Wydatków na Drogę.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Przedmiotową interpretację oparto na następujących przepisach prawa, tj. ustawie z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.), ustawie z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 202 r. poz. 1359 ze zm.), ustawiez 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048 ze zm.).

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Końcowo zaznaczyć należy, że wydając interpretację w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jesteśmy związani wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Pana oraz Pana stanowiskiem, tym samym dokonaliśmy wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różnić się będzie od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) ze stanem faktycznym i musi się Pan zastosować do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, który stanowi: