Interpretacja indywidualna z dnia 13 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.56.2023.2.HD

Obowiązki płatnika związane z wypłacaniem pracownikom resortu obrony narodowej: dodatków za pracowniczy przydział mobilizacyjny oraz świadczeń socjalno-bytowych dla tych pracowników.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika związanych z wypłacaniem pracownikom resortu obrony narodowej: dodatków za pracowniczy przydział mobilizacyjny oraz świadczeń socjalno-bytowych dla tych pracowników. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – 17 i 30 marca 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

W 2022 r. weszła w życie ustawa z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny. Obowiązuje również rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej w sprawie wysokości, szczegółowych warunków i trybu przyznawania dodatku za pracowniczy przydział mobilizacyjny nadany pracownikowi resortu obrony narodowej. Ustawa o obronie Ojczyzny wprowadziła dodatek za pracownicze przydziały mobilizacyjne. Ustawodawca wydał również rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej z dnia 17 listopada 2022 r. w sprawie świadczeń socjalno-bytowych dla pracowników resortu obrony narodowej, którym został nadany pracowniczy przydział mobilizacyjny.

Zgodnie z ustawą o obronie Ojczyzny i rozporządzeniem Ministra Obrony Narodowej w sprawie wysokości, szczegółowych warunków i trybu przyznawania dodatku za pracowniczy przydział mobilizacyjny nadany pracownikowi resortu obrony narodowej, pracodawca przyznaje dodatek w terminie do dnia 31 stycznia roku następującego po roku, za który ten dodatek przysługuje, za okres zatrudnienia pracownika resortu obrony narodowej.

Ponadto, rozporządzeniem Ministra Obrony Narodowej z dnia 17 listopada 2022 r. w sprawie świadczeń socjalno-bytowych dla pracowników resortu obrony narodowej, którym został nadany pracowniczy przydział mobilizacyjny, określono rodzaj, wysokość i zakres świadczeń socjalno-bytowych dla pracowników resortu obrony narodowej, którym został nadany pracowniczy przydział mobilizacyjny, zwanych dalej „pracownikami”, a także sposób i tryb przyznawania świadczeń oraz członków rodziny uwzględnianych przy ustalaniu uprawnień do tych świadczeń.

W związku z tym, że dodatek za pracowniczy przydział mobilizacyjny został wprowadzony ustawą z dnia 11 marca 2022 r., to pracodawca jest zobowiązany do wypłaty dodatku za 2022 r. do dnia 31 stycznia 2023 r.

Pytania

1)Czy XXX nie ma obowiązku obliczenia i pobrania zaliczek na podatek dochodowy od dokonywanych wypłat dodatków za przydział mobilizacyjny?

2)Czy XXX nie ma obowiązku obliczenia i pobrania zaliczek na podatek dochodowy od dokonywanych wypłat świadczeń socjalno-bytowych dla pracowników resortu obrony narodowej, którym został nadany pracowniczy przydział mobilizacyjny, a w szczególności dofinansowanie do wypoczynku pracownika; dofinansowanie do wypoczynku dziecka pracownika; zakup sprzętu rekreacyjno-sportowego dla dziecka pracownika; dofinansowanie do wstępów do kina, teatru lub muzeum, lub innych instytucji kultury, a także na imprezy artystyczne; opłatę do turnusów rehabilitacyjnych pracownika; dopłatę do turnusów rehabilitacyjnych członka rodziny pracownika; dofinansowanie zakupu sprzętu rehabilitacyjnego dla pracownika lub członka jego rodziny; zakup sprzętu rehabilitacyjnego dla pracownika lub członka jego rodziny; dofinansowanie pomocy psychologicznej, z której skorzystał pracownik lub członek jego rodziny na podstawie rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 17 listopada 2022 r.?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem – w zakresie pytania nr 1 – przedmiotowy dodatek podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ewentualnie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 17 tej ustawy.

Państwa zdaniem – w zakresie pytania nr 2 – przedmiotowe dodatki podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie 21 ust. 1 pkt 67 oraz art. 21 ust. 1 pkt 78 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pracownikom resortu obrony narodowej nadaje się pracownicze przydziały mobilizacyjne na stanowiska określone w etacie jednostki wojskowej albo komórki organizacyjnej występujące w czasie wojny. Przydziały mobilizacyjne oraz pracownicze przydziały mobilizacyjne nadaje oraz uchyla szef wojskowego centrum rekrutacji, działając w porozumieniu z dowódcą jednostki wojskowej, a w przypadku stanowisk określonych w etacie komórek organizacyjnych, w porozumieniu z Dyrektorem Generalnym urzędu obsługującego Ministra Obrony Narodowej.

Nadanie przydziału mobilizacyjnego oraz pracowniczego przydziału mobilizacyjnego następuje w formie karty mobilizacyjnej. Osoba, której nadano przydział mobilizacyjny lub pracowniczy przydział mobilizacyjny, jest obowiązana przyjąć kartę mobilizacyjną. Osoby posiadające przydział mobilizacyjny są obowiązane w razie ogłoszenia mobilizacji i w czasie wojny stawić się w miejscu i czasie określonych w karcie mobilizacyjnej. Osoby posiadające pracowniczy przydział mobilizacyjny są obowiązane stawić się w miejscu i czasie określonych w karcie mobilizacyjnej, w razie ogłoszenia mobilizacji, w czasie stanu wojennego oraz w czasie wojny.

W razie ogłoszenia mobilizacji i w czasie wojny dotychczasowy stosunek pracy pracownika, któremu nadano pracowniczy przydział mobilizacyjny do jednostki wojskowej, z dniem jego stawienia się do tej jednostki, określonym w karcie mobilizacyjnej, ulega zawieszeniu na czas wykonywania zadań wynikających z przydziału, nie dłużej niż na czas do dnia ogłoszenia demobilizacji. Do osób świadczących po ogłoszeniu mobilizacji, w stanie wojennym lub w dniu, w którym rozpoczyna się czas wojny określonym przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 7, pracę w jednostkach wojskowych oraz komórkach organizacyjnych na podstawie pracowniczego przydziału mobilizacyjnego, w tym w zakresie ich obowiązków i uprawnień, stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące osób pełniących służbę w jednostkach zmilitaryzowanych. Do osób tych nie stosuje się przepisów dotyczących powszechnego obowiązku wykonywania pracy, o którym mowa w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 2002 r. o stanie wojennym oraz o kompetencjach Naczelnego Dowódcy Sił Zbrojnych i zasadach jego podległości konstytucyjnym organom Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustawodawca – w celu wynagrodzenia osób, które pozostają w gotowości – przyznał dodatek za przydział mobilizacyjny. Zgodnie z art. 531 ust. 5 ustawy, pracownikom resortu obrony narodowej nadaje się pracownicze przydziały mobilizacyjne na stanowiska określone w etacie jednostki wojskowej albo komórki organizacyjnej występujące w czasie wojny. Natomiast na podstawie art. 543 ust. 1 ww. ustawy, pracownikom resortu obrony narodowej, którym nadano ten pracowniczy przydział mobilizacyjny, przysługuje dodatek za przydział mobilizacyjny.

Przedmiotowe rozwiązanie ma na celu promowanie tych pracowników, na których został nałożony obowiązek, który będzie realizowany w razie ogłoszenia mobilizacji i w czasie wojny. Przyznanie pracownikowi resortu obrony narodowej, któremu nadano pracowniczy przydział mobilizacyjny, dodatku za przydział mobilizacyjny – jest nową regulacją, niewystępującą w dotychczas obowiązujących aktach prawnych. Przydział mobilizacyjny jest czymś szczególnym, a osoby, którym jest wręczany, pozostają w gotowości.

XXX przyznaje dodatek w terminie do dnia 31 stycznia roku następującego po roku, za który ten dodatek przysługuje, za okres zatrudnienia pracownika resortu obrony narodowej.

Stoją Państwo na stanowisku, że pracownicy, którzy mają otrzymać dodatek, pełnią obowiązki społeczno-obywatelskie. Ponadto kwota jaką otrzymują nie przekracza kwoty 3.000 zł co skutkuje tym, że wypłacana kwota jest wolna od podatku dochodowego, a XXX nie ma obowiązku obliczania i pobierania zaliczki na podatek dochodowy od dokonywanych wypłat.

Ponadto, rozporządzeniem Ministra Obrony Narodowej z dnia 17 listopada 2022 r. w sprawie świadczeń socjalno-bytowych dla pracowników resortu obrony narodowej, którym został nadany pracowniczy przydział mobilizacyjny, określono rodzaj, wysokość i zakres świadczeń socjalno-bytowych dla pracowników resortu obrony narodowej, którym został nadany pracowniczy przydział mobilizacyjny, zwanych dalej „pracownikami”, a także sposób i tryb przyznawania świadczeń oraz członków rodziny uwzględnianych przy ustalaniu uprawnień do tych świadczeń.

Ustawodawca wskazał, że osobom, którym został nadany pracowniczy przydział mobilizacyjny, pracodawca dofinansuje: wypoczynek pracownika, wypoczynek dziecka pracownika, zakup sprzętu rekreacyjno-sportowego dla dziecka pracownika, wstęp do kina, teatru lub muzeum, lub innych instytucji kultury, a także na imprezy artystyczne, opłatę do turnusów rehabilitacyjnych pracownika, opłatę do turnusów rehabilitacyjnych członka rodziny pracownika, zakup sprzętu rehabilitacyjnego dla pracownika lub członka jego rodziny, zakup sprzętu rehabilitacyjnego dla pracownika lub członka jego rodziny, pomoc psychologiczną, z której skorzystał pracownik lub członek jego rodziny.

Zatrudniacie Państwo pracowników, którzy mają przyznany przydział mobilizacyjny. Państwa pracownicy, którzy mają przydział mobilizacyjny, będą składać wnioski o dofinansowanie w sprawie świadczeń socjalno-bytowych. Tym samym w przypadku dofinansowania świadczeń w przypadku Państwa pracownika, który złoży wniosek na jedno ze świadczeń wskazanych w pytaniu, a unormowanych w rozporządzeniu Ministra Obrony Narodowej z dnia 17 listopada 2022 r. dla pracowników resortu obrony narodowej, którym został nadany pracowniczy przydział mobilizacyjny – w Państwa ocenie – nie mają Państwo obowiązku obliczenia i pobrania zaliczek na podatek dochodowy od dokonywanych świadczeń socjalno-bytowych.

W Państwa ocenie nie macie również obowiązku obliczenia i pobrania zaliczek na podatek dochodowy od dokonywanych dopłat do wypoczynku zorganizowanego przez podmioty prowadzące działalność w tym zakresie, w formie wczasów, kolonii, obozów i zimowisk, w tym również połączonego z nauką, pobytu na leczeniu sanatoryjnym, w placówkach leczniczo-sanatoryjnych, rehabilitacyjno-szkoleniowych i leczniczo-opiekuńczych, oraz przejazdów związanych z tym wypoczynkiem i pobytem na leczeniu dzieci i młodzieży do lat 18.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisówOrdynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1)jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2)jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3)jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4)w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Na mocy art. 11 ust. 2b cytowanej ustawy:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Ponieważ za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego – zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika – to wskazać należy, że dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Zatem do przychodu należy zaliczyć każdy rodzaj świadczenia, które dana osoba (podatnik) otrzymuje kosztem majątku innej osoby.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnym źródłem przychodów jest określony w art. 10 ust. 1 pkt 1:

Stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Na podstawie art. 12 ust. 4 tej ustawy:

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

W art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca sformułował katalog zwolnień podatkowych.

I tak, wolne od podatku dochodowego są – zgodnie z art. 21 ust. 1:

•pkt 15 – świadczenia osób otrzymywane z tytułu odbywania lub pełnienia:

a)służby wojskowej innej niż zawodowa służba wojskowa, z wyjątkiem uposażeń żołnierzy dobrowolnej zasadniczej służby wojskowej,

b)służby zastępczej

•przyznane na podstawie odrębnych przepisów;

•pkt 17 – diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich – do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 3.000 zł;

•pkt 67 – wartość otrzymanych przez pracownika w związku z finansowaniem działalności socjalnej, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, rzeczowych świadczeń oraz otrzymanych przez niego w tym zakresie świadczeń pieniężnych, sfinansowanych w całości ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych, łącznie do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 1.000 zł; rzeczowymi świadczeniami nie są bony, talony i inne znaki, uprawniające do ich wymiany na towary lub usługi;

•pkt 78 – dopłaty do: wypoczynku zorganizowanego przez podmioty prowadzące działalność w tym zakresie, w formie wczasów, kolonii, obozów i zimowisk, w tym również połączonego z nauką, pobytu na leczeniu sanatoryjnym, w placówkach leczniczo-sanatoryjnych, rehabilitacyjno-szkoleniowych i leczniczo-opiekuńczych, oraz przejazdów związanych z tym wypoczynkiem i pobytem na leczeniu – dzieci i młodzieży do lat 18:

a)z funduszu socjalnego, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych oraz zgodnie z odrębnymi przepisami wydanymi przez właściwego ministra – niezależnie od ich wysokości,

b)z innych źródeł – do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.000 zł.

W myśl art. 52l pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dodanego ustawą z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568 ze zm.):

Limit zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 67 – w okresie od 2020 r. do końca roku podatkowego następującego po roku, w którym odwołano stan epidemii ogłoszony z powodu COVID-19, wynosi 2.000 zł.

Stosownie do treści art. 32 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Z wniosku wynika, że XXX, jako pracodawca zobowiązana jest do wypłaty pracownikom resortu obrony narodowej:

•dodatkuza pracowniczy przydział mobilizacyjny;

•świadczeń socjalno-bytowych dla pracowników, którym został nadany pracowniczy przydział mobilizacyjny.

Dla Państwa pracowników ww. przychody należy kwalifikować do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności” oznacza bowiem, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Wskazane przez Państwa, jako płatnika, we wniosku wątpliwości dotyczą możliwości zastosowania do wypłacanych dodatków i świadczeń zwolnień przedmiotowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 15, 17, 67 i 78 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przystępując do analizy ww. zwolnień od opodatkowania w pierwszej kolejności wskazać należy na przepisy ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2305 ze zm.), która wyjaśnia w art. 2:

•pkt 23 – ilekroć w ustawie jest mowa o pracowniczym przydziale mobilizacyjnym – należy przez to rozumieć imienne wyznaczenie pracownika resortu obrony narodowej albo pracownika zatrudnionego u innego pracodawcy na stanowisko określone etatem czasu wojennego;

•pkt 24 – ilekroć w ustawie jest mowa o pracowniku resortu obrony narodowej – należy przez to rozumieć pracownika albo członka korpusu służby cywilnej zatrudnionego w jednostce wojskowej, jednostce organizacyjnej podległej Ministrowi Obrony Narodowej lub przez niego nadzorowanej oraz członka korpusu służby cywilnej i pracownika zatrudnionego w urzędzie obsługującym Ministra Obrony Narodowej;

•pkt 39 – ilekroć w ustawie jest mowa o żołnierzu – należy przez to rozumieć osobę pełniącą czynną służbę wojskową;

•pkt 40 – ilekroć w ustawie jest mowa o żołnierzu zawodowym – należy przez to rozumieć żołnierza pełniącego zawodową służbę wojskową.

Na mocy art. 531 ust. 5 ustawy o obronie Ojczyzny:

Pracownikom resortu obrony narodowej nadaje się pracownicze przydziały mobilizacyjne na stanowiska określone w etacie jednostki wojskowej albo komórki organizacyjnej występujące w czasie wojny.

Zgodnie z art. 542 ust. 1-4 ww. ustawy:

1.Pracownikowi resortu obrony narodowej, któremu został nadany pracowniczy przydział mobilizacyjny, mogą być przyznane świadczenia socjalno-bytowe w postaci pomocy finansowej i rzeczowej na zakup lub dofinansowanie usług związanych z wypoczynkiem albo rehabilitacją pracownika resortu obrony narodowej lub członków jego rodziny.

2.W przypadku zbiegu uprawnień do świadczeń socjalno-bytowych przysługujących na mocy niniejszej ustawy i innych przepisów pracownikowi resortu obrony narodowej przysługują świadczenia dla niego korzystniejsze.

3.Wysokość świadczeń, o których mowa w ust. 1, jest uzależniona od wysokości dochodu uzyskiwanego przez pracownika resortu obrony narodowej w przeliczeniu na członka rodziny.

4.Minister Obrony Narodowej określi, w drodze rozporządzenia, rodzaj, wysokość i zakres świadczeń socjalno-bytowych, a także sposób i tryb przyznawania świadczeń oraz członków rodziny uwzględnianych przy ustalaniu uprawnień do tych świadczeń, uwzględniając sprawność i efektywność postępowania w tym zakresie oraz wysokość dochodów osób ubiegających się o te świadczenia.

Rozporządzenie, o którym mowa w ww. przepisie, to rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej z dnia 17 listopada 2022 r. w sprawie świadczeń socjalno-bytowych dla pracowników resortu obrony narodowej, którym został nadany pracowniczy przydział mobilizacyjny (Dz. U. z 2022 r. poz. 2457).

Zgodnie z § 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej w sprawie świadczeń socjalno-bytowych dla pracowników resortu obrony narodowej, którym został nadany pracowniczy przydział mobilizacyjny

Świadczenia socjalno-bytowe związane z wypoczynkiem obejmują dofinansowanie do wypoczynku dziecka pracownika.

Na podstawie § 4 pkt 2 tego rozporządzenia:

Świadczenia socjalno-bytowe związane z rehabilitacją obejmują dopłatę do turnusów rehabilitacyjnych członka rodziny pracownika.

Z kolei na podstawie art. 543 ust. 1-2 tej ustawy:

1.Pracownikom resortu obrony narodowej, którym nadano pracowniczy przydział mobilizacyjny, o którym mowa w art. 531 ust. 5, przysługuje dodatek za przydział mobilizacyjny.

2.Minister Obrony Narodowej określi, w drodze rozporządzenia, wysokość, szczegółowe warunki i tryb przyznawania dodatku za przydział mobilizacyjny, uwzględniając rodzaje stanowisk służbowych, na które przyznany został przydział.

Rozporządzenie, o którym mowa w ww. przepisie, to rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej z dnia 5 sierpnia 2022 r. w sprawie dodatku za pracowniczy przydział mobilizacyjny przysługującego pracownikowi resortu obrony narodowej (Dz. U. z 2022 r. poz. 1718).

Z cytowanych przepisów wynika zatem, że dodatki za pracowniczy przydział mobilizacyjny oraz świadczenia socjalno-bytowe są wypłacane określonym pracownikom. Wobec tego w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W dyspozycji tego przepisu mieszczą się bowiem świadczenia otrzymywane w związku z odbywaniem lub pełnieniem wskazanych form służby, przyznane na podstawie odrębnych przepisów. Natomiast – jak wskazują Państwo we wniosku – dodatek za pracowniczy przydział mobilizacyjny oraz świadczenia socjalno-bytowe są i będą wypłacane zatrudnionym pracownikom resortu obrony narodowej, a nie żołnierzom pełniącym czynną lub zawodową służbę wojskową.

Nie można również zgodzić się z Państwem, że do wypłacanych przez Państwo środków znajdzie zastosowanie zwolnienie od opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie dokonują Państwo bowiem wypłat diet ani nie dokonują zwrotu kosztów, o których mowa w tym przepisie.

W tym miejscu wskazać również należy na wyrok z 25 listopada 1997 r. sygn. akt U 6/97 Trybunału Konstytucyjnego, który rozstrzygając zakres pojęciowy zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdził m.in., iż do uznania określonego świadczenia za „dietę” bądź „kwotę stanowiącą zwrot kosztów” nie wystarczy takie nazwanie tego świadczenia przez świadczeniobiorcę lub stronę świadczącą, lecz konieczne jest, aby świadczenie było w taki właśnie sposób nazwane przez ustawę i następowało w wykonaniu ustawowego uprawnienia do tego rodzaju świadczenia. Natomiast „obowiązki” w rozumieniu wykładanego przepisu muszą mieć charakter obowiązków wykonywanych na podstawie ustawy w tym sensie, że funkcja, z pełnieniem której obowiązki te się wiążą, jest funkcją unormowaną ustawowo. Dookreślenie, iż chodzi o obowiązki o charakterze „obywatelskim” bądź „społecznym” wprowadza kryterium dodatkowe, sytuujące daną funkcję w płaszczyźnie relacji państwo-obywatel państwa albo społeczność-członek tej społeczności. Z pełnieniem obowiązków społecznych mamy do czynienia wówczas, gdy dana osoba uczestniczy w pracy instytucji (w szczególności instytucji samorządu terytorialnego lub zawodowego) jako reprezentant pewnej społeczności, biorąc udział w rozwiązywaniu problemów tej społeczności w jej interesie (tego rodzaju funkcje należy odróżnić od usług świadczonych w celach zarobkowych). Tak rozumiane obowiązki społeczne lub obywatelskie można pełnić na podstawie wyboru, w wyniku powołania przez właściwy organ, wyznaczenia przez upoważnioną organizację społeczną lub na skutek podobnych prawem określonych zdarzeń.

Trudno również uznać, że do ww. środków znajdzie zastosowanie zwolnienie od opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wynika z tego przepisu, skorzystanie ze zwolnienia możliwe jest, jeżeli są spełnione łącznie następujące przesłanki:

–świadczenie otrzymuje pracownik,

–świadczenie ma związek z finansowaniem działalności socjalnej określonej w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych,

–świadczenie ma charakter świadczenia rzeczowego lub świadczenia pieniężnego,

–źródłem finansowania są w całości środki z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych.

Tymczasem źródłem finansowania wypłacanych przez Państwa dodatków za pracowniczy przydział mobilizacyjny oraz świadczeń socjalno-bytowych nie są środki zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub funduszy związków zawodowych. Podstawą ich wypłaty są natomiast: rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej z dnia 5 sierpnia 2022 r. w sprawie dodatku za pracowniczy przydział mobilizacyjny przysługującego pracownikowi resortu obrony narodowej oraz rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej z dnia 17 listopada 2022 r. w sprawie świadczeń socjalno-bytowych dla pracowników resortu obrony narodowej, którym został nadany pracowniczy przydział mobilizacyjny.

Odnosząc się natomiast do możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 78 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zauważać należy, że z treści tego przepisu wynika, że dopłaty do wypoczynku podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

–wypoczynek jest zorganizowany,

–organizatorem wypoczynku jest podmiot prowadzący działalność w tym zakresie,

–wypoczynek ma formę: wczasów, kolonii, obozu lub zimowiska, w tym również połączonego z nauką, pobytu na leczeniu sanatoryjnym, w placówkach leczniczo-sanatoryjnych, rehabilitacyjno-szkoleniowych, leczniczo-opiekuńczych,

–dopłata dotyczy dzieci i młodzieży uczestniczących w wypoczynku, które nie ukończyły 18-tego roku życia.

Ponadto, jeżeli dopłata pochodzi z funduszu socjalnego, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych lub udzielana jest zgodnie z odrębnymi przepisami wydanymi przez właściwego ministra – korzysta ze zwolnienia niezależnie od jej wysokości. Odrębne przepisy, to w szczególności akty wykonawcze wydawane przez branżowych ministrów dotyczące funkcjonariuszy różnych służb mundurowych. W przypadku Państwa pracowników jest to Minister Obrony Narodowej.

Wobec tego stwierdzić należy, że zwolnieniem od opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 78 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może zostać objęte wyłącznie dofinasowanie do zorganizowanego przez podmiot prowadzący działalność w tym zakresie wypoczynku oraz turnusu rehabilitacyjnego dziecka (które nie ukończyło 18-tego roku życia) pracownika resortu obrony narodowej, któremu został nadany pracowniczy przydział mobilizacyjny. Oznacza to, że nie mogą Państwo zastosować tego zwolnienia do:

–dofinansowania do wypoczynku pracownika,

–zakupu sprzętu rekreacyjno-sportowego dla dziecka pracownika,

–dofinansowania do wstępów do kina, teatru lub muzeum, lub innych instytucji kultury, a także na imprezy artystyczne,

–opłaty do turnusów rehabilitacyjnych pracownika,

–dopłaty do turnusów rehabilitacyjnych innego członka rodziny pracownika (z wyłączeniem dziecka, które nie ukończyło 18-tego roku życia),

–dofinansowania zakupu sprzętu rehabilitacyjnego dla pracownika lub członka jego rodziny,

–zakupu sprzętu rehabilitacyjnego dla pracownika lub członka jego rodziny,

–dofinansowania pomocy psychologicznej, z której skorzystał pracownik lub członek jego rodziny.

Na koniec podkreślenia wymaga, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też prawo do przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Reasumując, są Państwo zobowiązani do poboru zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych na podstawie art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od wypłaconych pracownikom resortu obrony narodowej: dodatków za pracowniczy przydział mobilizacyjny oraz świadczeń socjalno-bytowych dla tych pracowników. Do wypłacanych dodatków i świadczeń nie znajdą bowiem zastosowania zwolnienia przedmiotowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 15, 17, 67 i 78 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wyjątek stanowią jedynie dofinansowania do wypoczynku oraz turnusu rehabilitacyjnego dziecka pracownika resortu obrony narodowej, któremu został nadany pracowniczy przydział mobilizacyjny – z zachowaniem warunków wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 78 tej ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

–stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

–zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).