Interpretacja indywidualna z dnia 18 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.568.2022.1.AS

Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działki niezabudowanej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług, w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działki niezabudowanej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 listopada 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 22 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działki niezabudowanej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

·zwolnienia tej sprzedaży od podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (dalej jako: „Sprzedający”, „Sprzedawca”, „Wnioskodawca”) 2 sierpnia 2022 r. zawarł z (…) Sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej jako: „Kupujący”) umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedający sprzedał Kupującemu nieruchomość gruntową położoną w (…) (dalej jako: „Umowa Sprzedaży”).

Przedmiotem sprzedaży była działka oznaczona numerem ewidencyjnym 1 (dalej jako: „Przedmiot Sprzedaży”, „Nieruchomość”).

Sprzedający w Umowie Sprzedaży oświadczył, że:

1.jest właścicielem położonej w (…) nieruchomości gruntowej stanowiącej niezabudowaną działkę nr 1, objętej prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) księgą wieczystą nr (…);

2.działka nr 1 znajduje się na terenie, który w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, zatwierdzonym uchwałą Rady Miasta i Gminy (…), oznaczony jest jako: teren zabudowy usługowej, teren drogi publicznej klasy lokalnej, teren obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz zabudowy usługowej, teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej wraz z zabudową usługową oraz teren drogi publicznej klasy dojazdowej;

3.działka nr 1 w ewidencji gruntów oznaczona jest jako grunty orne, łąki trwałe i grunty pod rowami, a ponadto nie znajduje się na obszarze rewitalizacji w rozumieniu ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji;

4.opisaną wyżej nieruchomość nabył w roku 2012 na podstawie umowy darowizny, będąc stanu wolnego i po zawarciu związku małżeńskiego umów majątkowych małżeńskich nie zawierał;

5.działka nr 1 nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu, ani decyzją z art. 19 ust. 3 ustawy o lasach, w jej skład nie wchodzą grunty pokryte śródlądowymi wodami stojącymi, nie stanowi wkładu do spółdzielni produkcji rolnej, nie jest dzierżawiona, ani obciążona żadnymi: ograniczonymi prawami rzeczowymi, długami lub roszczeniami osób trzecich, nie występują jakiekolwiek prawne lub faktyczne okoliczności mogące spowodować jej obciążenie, ograniczenia w rozporządzaniu nią lub korzystaniu z niej, a zobowiązania podatkowe i inne zobowiązania publicznoprawne związane z nią są uregulowane, sprzedającemu nie zagraża upadłość, ani nie jest prowadzona przeciwko niemu egzekucja, nie jest niewypłacalny, a nieruchomość nie jest położona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej;

6.przy czynności sprzedaży działki gruntu nr 1 nie jest płatnikiem podatku VAT, sprzedaży dokonuje jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie z Umową Sprzedaży Kupujący zobowiązał się do pokrycia m.in. opłaty planistycznej określonej w art. 36 ust. 4 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, jaka zostanie nałożona przez Gminę (…) na Sprzedającego, w związku ze zbyciem Nieruchomości, a także kwotę ewentualnie naliczonego podatku VAT od ceny sprzedaży, w przypadku wydania indywidualnej interpretacji podatkowej dla Sprzedającego, określającej obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług od opisywanej transakcji sprzedaży, na podstawie prawidłowo wystawionej faktury VAT.

Sprzedający nie zawierał umowy przedwstępnej, ani innej umowy o charakterze rezerwacyjnym z Kupującym. Ponadto nie udzielał Kupującemu pełnomocnictw, do uzyskania warunków zabudowy, decyzji o pozwoleniu na budowę, czy doprowadzenia przyłączy do Nieruchomości. Sprzedający udzielił jedynie pełnomocnictwa przedstawicielowi Kupującego do działania w jego imieniu w zakresie m.in. pozyskiwania zaświadczeń (np. zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach) niezbędnych do podpisania Umowy Sprzedaży Nieruchomości.

Sprzedający wskazuje, iż:

1.nabył Nieruchomość na podstawie umowy darowizny od swojego ojca;

2.nabycie przez niego Nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT;

3.Nieruchomość jest niezabudowana;

4.prowadzi działalność gospodarczą – polegającą na handlu maszynami rolniczymi. Jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Przedmiotowa Nieruchomość nie była wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej;

5.Nieruchomość była wykorzystywana do działalności rolniczej (uprawa złoża i kukurydzy) zwolnionej z VAT (Sprzedający jest rolnikiem ryczałtowym), uzyskiwał przychody z tej działalności;

6.Nieruchomość nie była dzielona/łączona;

7.nie podejmował działań mających na celu uzbrojenie działki;

8.nie podejmował żadnych czynności mających na celu sprzedaż Nieruchomości;

9.przedstawiciel Kupującego jako pierwszy zgłosił się z ofertą nabycia od niego Nieruchomości;

10.nie zabiegał o uchwalenie lub zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego;

11.Nieruchomość nie była przez niego dzierżawiona i wynajmowana;

12.posiada inne grunty orne, które są wykorzystywane w działalności rolniczej oraz dom, w którym mieszka – jednakże nie zamierza ich sprzedawać;

13.dokonywał wcześniej zbycia nieruchomości – dwóch mieszkań – w czerwcu 2021 r. oraz 4 lata temu.

Pytania

1.Czy sprzedaż prawa własności działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 1 podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2.Czy sprzedaż prawa własności działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 1 była zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

Stanowisko do pytania nr 1.

W ocenie Sprzedającego, nie działał on jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o tym, że podejmowana przez niego aktywność w przedmiocie zbycia Przedmiotu Sprzedaży, mogłaby być porównana do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. W związku z tym, zbycie przez Sprzedającego Nieruchomości, tj. działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 1 nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie do stanowiska dotyczącego pytania nr 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm., dalej jako: „u.p.t.u.”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak dalej stanowi art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym za art. 2 pkt 6 u.p.t.u. przez „towar” rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez „sprzedaż”, za art. 2 pkt 22 u.p.t.u. , rozumie się natomiast odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Czynność opodatkowana podatkiem od towarów i usług może być dokonana wyłącznie przez podatnika w rozumieniu ustawy. Jak wynika z art. 15 ust. 1 u.p.t.u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielne działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Wykonywanie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 poprzez wskazane, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W konsekwencji, dla możliwości uznania konkretnej dostawy towarów za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należy wykazać łączne istnienie dwóch przesłanek: zaistnienie odpłatnego przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel oraz jego wykonanie przez podatnika wykonującego samodzielną działalność gospodarczą. Jak z tego wynika, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega obrót towarami, który jest dokonywany przez profesjonalny podmiot.

Odnosząc powyższe ogólne rozważania do przedstawionego stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawcy pierwsza z przesłanek pozwalających na uznanie transakcji za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatne przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, jest spełniona. Na mocy Umowy Sprzedaży własność Nieruchomości przeszła ze Sprzedającego na Kupującego, który w zamian uzyskał cenę określoną w Umowie Sprzedaży.

W ocenie Wnioskodawcy nie zostanie spełniona druga przesłanka pozwalająca na opodatkowanie dostawy Nieruchomości podatkiem od towarów i usług, tj. niedokonanie dostawy przez podatnika w rozumieniu ustawy.

Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 maja 2018 r. sygn. akt I FSK 1136/16, „przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania w obrębie zarządu majątkiem prywatnym. Motywy jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą, czy pierwotny cel albo zamiar jakie mu towarzyszą przy nabywaniu nieruchomości nie są same sobie okolicznościami decydującymi o uznaniu sprzedającego działki za czyniącego to w charakterze podatnika podatku VAT albo za nie działającego w takim charakterze. Istotne znaczenie mają obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania noszące cechy zawodowe, od tych które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym”.

Dla możliwości uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług, niezbędne jest zatem zbadanie ogółu okoliczności danej transakcji. Analizę tę przeprowadza się w celu stwierdzenia czy sprzedawca nieruchomości angażuje w związku z jej dokonaniem środki podobne do tych wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w danym zakresie. Jak zauważono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 9 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/Po 1015/09, „ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności — bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług”.

Zauważa się również, że dla zakwalifikowania osoby fizycznej jako podatnika podatku od towarów i usług musi ona zachowywać się jak profesjonalista, a nie osoba wykonująca uprawnienia wynikające z prawa własności (tak m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2017 r. sygn. akt I FSK 1022/15). Należy mieć przy tym na uwadze, że – jak wynika z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w (…) z 15 kwietnia 2013 r. sygn. (…), „aktywność handlowa musi wskazywać ciąg okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich”.

Podobnie chęć osiągnięcia zysku nie może przemawiać za prowadzeniem działalności gospodarczej przez osobę fizyczną. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1289/10, „to, iż sprzedaż miała i ma na celu pozyskanie środków pieniężnych, samo sobie nie ma przesądzającego znaczenia, jak chce organ, bo każda sprzedaż ma, co do zasady, taki cel”.

Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 marca 2015 r. sygn. akt I FSK 1859/13, „na prowadzenie przez zbywcę działalności gospodarczej może wskazywać:

·doprowadzenie z własnej inicjatywy do podziału zakupionego niezabudowanego gruntu rolnego na kilkadziesiąt niezabudowanych działek,

·wydzielenie dróg wewnętrznych,

·podjęcie czynności celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy,

·wybudowanie sieci wodno-kanalizacyjnej dostępnej dla wydzielonych działek,

·podjęcie działań informacyjnych o sprzedaży działek”.

W innym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 marca 2017 r. sygn. akt I FSK 1643/15 zauważono, że „przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielanie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykle formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową ” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności”.

Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w (…) w interpretacji indywidualnej z 25 listopada 2015 r. sygn. (…) wydanej na podstawie podobnego stanu faktycznego, „do momentu zawarcia umowy przedwstępnej z Inwestorem Wnioskodawca nie prowadził na przedmiotowej nieruchomości żadnych prac, w szczególności nie dokonał jej podziału, uzbrojenia przyłącza do sieci wodnej, kanalizacyjnej, elektrycznej itp., nie występował z wnioskiem o wydanie decyzji o udzielenie pozwolenia na budowę. Na podstawie zawartych umów przedwstępnych oraz udzielonych Inwestorowi pełnomocnictw, Inwestor dokonywał oraz dokonuje działań celem uzbrojenia terenu poprzez doprowadzenie mediów do poszczególnych działek (gaz, prąd, urządzenia służące do doprowadzania oraz odprowadzania wody). Co istotne, powyższe działania Inwestora nie mają już żadnego wpływu na cenę nieruchomości, która została przez strony ustalana wcześniej na podstawie umowy przedwstępnej, nie są też wykonywane w celu podniesienia wartości nieruchomości ani zwiększenia jej atrakcyjności celem dodatkowych profitów dla Wnioskodawcy. Działania w zakresie uzbrojenia podejmuje na własny koszt Inwestor. Ponadto pełnomocnik, w imieniu Wnioskodawcy zawarł na podstawie udzielonego pełnomocnictwa dwie umowy sprzedaży działki gruntu oraz udziału w gruncie, wydzielonych w wyniku działań pełnomocnika, bezpośrednio z osobami fizycznymi – kontrahentami inwestora, realizującego na ich rzecz inwestycję budowlaną na gruncie uprzednio należącym do Wnioskodawcy. W wyniku zawartych umów sprzedaży Wnioskodawca otrzymał zapłatę bezpośrednio od osób fizycznych – kontrahentów Inwestora. Zdaniem Organu okoliczności rozpatrywanej sprawy nie pozwalają uznać Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług, w związku z planowaną sprzedażą działek wydzielonych z przedmiotowej nieruchomości. Brak jest przesłanek wskazujących na to, że Wnioskodawca w odniesieniu do planowanej sprzedaży działek stanowiącej majątek prywatny będzie działał „w charakterze handlowca” w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT”. Stanowisko to zostało również potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w (…) z 17 lutego 2017 r. sygn. (…).

Stanowisko to potwierdzono również w późniejszej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 października 2018 r. sygn. (…), w której stwierdzono, że „nie wystąpił (...) ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesadzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zainteresowany nie podejmował żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu (jak w szczególności: uzbrojenie terenu w przyłącza do sieci wodnej, gazowej lub i elektrycznej: ogrodzenie: utwardzenie dróg wewnętrznych, wystąpienie o decyzje o warunkach zabudowy). Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zainteresowany, sprzedając przedmiotowe działki, będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem własnym, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług”.

Odnosząc wskazane wyżej orzecznictwo i interpretacje do przedstawionego stanu faktycznego należy zauważyć, że Sprzedający nie podejmował aktywnie żadnych czynności w celu sprzedaży Nieruchomości, ani zwiększenia jej wartości. Nieruchomość będąca we władaniu Sprzedającego została wyszukana przez pośrednika działającego na rzecz Kupującego. To przedstawiciel pośrednika skontaktował się ze Sprzedającym i zaproponował mu nabycie Nieruchomości. Tym samym należy zauważyć, że do transakcji doszło z inicjatywy Kupującego.

Podkreślenia wymaga również fakt, iż Sprzedający nie zawierał z Kupującym umowy przedwstępnej, nie udzielał Kupującemu pełnomocnictw do uzyskania warunków zabudowy, decyzji o pozwoleniu na budowę, czy doprowadzenia przyłączy do Nieruchomości. W omawianym przypadku doszło do zwykłej transakcji sprzedaży, w ramach której Sprzedający przeniósł własność Nieruchomości (działki nr 1) na rzecz Kupującego za cenę określoną w Umowie Sprzedaży.

Zarówno okoliczności, w jakich nabyta została Nieruchomość (na mocy umowy darowizny), jak i przebieg transakcji (Sprzedający poza rozmowami prowadzonymi z przedstawicielami Kupującego oraz podpisaniem Umowy Sprzedaży nie podejmował innych czynności mających doprowadzić do sprzedaży) wskazują, iż nie mamy tu do czynienia z profesjonalnym obrotem nieruchomościami.

Warto również podkreślić, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, niemniej jednak działalność ta nie jest związana z obrotem nieruchomościami. Sama Nieruchomość nie była przedmiotem najmu, czy dzierżawy. Sprzedający nie zabiegał także o uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub o jego zmianę.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego, Sprzedający nie będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o tym, że podejmowana przez niego aktywność w przedmiocie zbycia Przedmiotu Sprzedaży, mogłaby być porównana do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Dlatego też sprzedaż przez Sprzedającego Nieruchomości, tj. działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 1 nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko do pytania nr 2.

W przypadku uznania, że Sprzedający występował jako podatnik VAT w związku z transakcją sprzedaży Nieruchomości uznać należy, iż transakcja ta nie podlegała zwolnieniu od podatku VAT, z uwagi na dokonanie dostawy terenów niezabudowanych, będących terenami budowlanymi.

Uzasadnienie do stanowiska dotyczącego pytania 2.

Jak wskazuje art. 41 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 146aa u.p.t.u., stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23 %. W związku z tym, co do zasady dostawa gruntu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23 %. Dostawa gruntów nie zawsze jednak wiąże się z opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, jako że w niektórych przypadkach zastosowanie może mieć zwolnienie przedmiotowe.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 u.p.t.u., przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 19 kwietnia 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 195/18, opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Odnosząc powyższe na grunt zaistniałego stanu faktycznego wskazać należy, iż przedmiotem sprzedaży była niezabudowana działka gruntu nr 1. Działka ta znajduje się na terenie, który zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym uchwałą Rady Miasta i Gminy (…) oznaczony jest jako: teren zabudowy usługowej, teren drogi publicznej klasy lokalnej, teren obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz zabudowy usługowej, teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej wraz z zabudową usługową oraz teren drogi publicznej klasy dojazdowej.

W związku z tym, że działka numer 1 jest niezabudowana, a zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod zabudowę, jej dostawa nie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działki niezabudowanej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku prywatnego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje poza działalnością gospodarczą nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Trybunał nie uznał za podatnika VAT w rozumieniu prawa UE osoby fizycznej dokonującej sprzedaży gruntu, która prowadziła działalność rolniczą na tym gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, jeżeli nie wykonywała ona dodatkowych czynności (oprócz podziału) w związku z tą sprzedażą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w analizowanej sprawie w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży działki Wnioskodawca będzie spełniać przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku prywatnego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający zawarł z Kupującym umowę sprzedaży, na mocy której Sprzedający sprzedał Kupującemu nieruchomość gruntową nr 1. Nieruchomość była niezabudowana. Sprzedający był właścicielem przedmiotowej działki. Nabył ją w roku 2012 na podstawie umowy darowizny, będąc stanu wolnego i po zawarciu związku małżeńskiego umów majątkowych małżeńskich nie zawierał. Nabycie przez niego Nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Działka nr 1 znajduje się na terenie, który w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznaczony jest jako: teren zabudowy usługowej, teren drogi publicznej klasy lokalnej, teren obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz zabudowy usługowej, teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej wraz z zabudową usługową oraz teren drogi publicznej klasy dojazdowej. Sprzedający nie zawierał umowy przedwstępnej, ani innej umowy o charakterze rezerwacyjnym z Kupującym. Ponadto nie udzielał Kupującemu pełnomocnictw, do uzyskania warunków zabudowy, decyzji o pozwoleniu na budowę, czy doprowadzenia przyłączy do Nieruchomości. Sprzedający udzielił jedynie pełnomocnictwa przedstawicielowi Kupującego do działania w jego imieniu w zakresie m.in. pozyskiwania zaświadczeń (np. zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach) niezbędnych do podpisania Umowy Sprzedaży Nieruchomości. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą – polegającą na handlu maszynami rolniczymi. Jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Przedmiotowa Nieruchomość nie była wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej. Nieruchomość była wykorzystywana do działalności rolniczej (uprawa złoża i kukurydzy) zwolnionej od podatku VAT (Sprzedający jest rolnikiem ryczałtowym), uzyskiwał on przychody z tej działalności. Nieruchomość nie była dzielona ani łączona. Wnioskodawca nie podejmował działań mających na celu uzbrojenie działki. Nie podejmował żadnych czynności mających na celu sprzedaż Nieruchomości. Przedstawiciel Kupującego jako pierwszy zgłosił się z ofertą nabycia od niego Nieruchomości. Sprzedający nie zabiegał o uchwalenie lub zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość nie była przez niego dzierżawiona i wynajmowana. Wnioskodawca posiada inne grunty orne, które są wykorzystywane w działalności rolniczej oraz dom, w którym mieszka – jednakże nie zamierza ich sprzedawać. Sprzedający dokonywał wcześniej zbycia nieruchomości – dwóch mieszkań – w czerwcu 2021 r. oraz 4 lata temu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy sprzedaż prawa własności działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 1 podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz opis sprawy, należy stwierdzić, że w analizowanej sytuacji brak będzie podstaw do uznania Wnioskodawcy – w związku ze sprzedażą działki nr 1 – za podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami, a w konsekwencji uznania, że sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Brak jest bowiem przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie sprzedaży Nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż działki wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Sprzedając Nieruchomość Wnioskodawca skorzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełnił przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy i nie wystąpił w roli podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą – w stosunku do tej transakcji.

W konsekwencji powyższego dokonując sprzedaży Nieruchomości Wnioskodawca skorzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania majątkiem prywatnym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Wnioskodawcę cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży ww. działki, a dostawę tej działki, cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, przy sprzedaży prawa własności działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 1 Wnioskodawca nie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a w konsekwencji czynność ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w kwestii dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać jako prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również ustalenia, czy sprzedaż prawa własności działki oznaczonej numerem ewidencyjnym 1 była zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca przy sprzedaży prawa własności działki nie wystąpił jako podatnik, pytanie dotyczące zwolnienia od podatku przedmiotowej sprzedaży (oznaczone we wniosku nr 2) nie wymaga odpowiedzi.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).